Расчеты по договору аренды в условных единицах у арендатора

Расчеты по договору аренды в условных единицах у арендатора

В настоящее время действующее законодательство позволяет арендодателю устанавливать арендную плату за пользование имуществом в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В то же время, наличие такой оговорки в договоре аренды влечет за собой определенные риски и особенности отражения операций в учете, как со стороны арендодателя, так и со стороны арендатора. Об отражении расчетов по договору аренды в условных единицах у арендатора мы и поговорим далее.

Общие правовые основы регулирования арендных отношений установлены гражданским законодательством, а именно главой 34 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ). Так, в соответствии с положениями статьи 606 ГК РФ, по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

При этом плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

В аренду может быть сдано любое движимое и недвижимое имущество, которое в соответствии с законодательством Российской Федерации не ограничено в гражданском обороте. Отдельными нормативными актами могут быть установлены специальные условия сдачи в аренду движимого или недвижимого имущества. Данные условия касаются, прежде всего, непосредственно самих объектов аренды, а также сроков договоров аренды.

В соответствии с положениями статьи 609 ГК РФ, если договор аренды заключается на срок более одного года и одной из сторон договора выступает юридическое лицо, то такой договор аренды необходимо заключить в письменной форме.

Обратите внимание, что если в аренду сдается недвижимое имущество, то такой договор аренды нуждается в государственной регистрации. Если арендуя имущество, арендатор планирует выкупить его у арендодателя, то такой договор аренды, в соответствии с положениями пункта 3 статьи 609 ГК РФ, заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи.

В соответствии с положениями статьи 614 ГК РФ порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Если же в договоре не определены данные условия, то считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах.

Данное положение статьи 614 ГК РФ означает, что при условии того, что порядок определения и внесения арендной платы установлен договором, арендодатель не вправе потребовать с арендатора внести арендную плату на иных условиях или в иных размерах (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26 февраля 2009 года №А19-10427/07-58-Ф02-487/09 по делу №А19-10427/07-58).

Итак, стоимость арендной платы (порядок ее определения) должна быть установлена договором аренды. В соответствии с положениями статьи 317 ГК РФ денежное обязательство в договоре может быть выражено в сумме в рублях, так как рубль является законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации.

В договоре аренды может быть предусмотрено, что арендная плата подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте либо в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма исчисляется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Таким образом, арендодатель вправе установить в договоре аренды величину арендной платы, выраженной в иностранной валюте или условных денежных единицах.

В связи с этим у арендатора может возникнуть вопрос: не будет ли изменение величины арендной платы в течение срока действия договора аренды по причине изменения официального курса иностранной валюты или условной денежной единицы нарушением норм статьи 614 ГК РФ. В соответствии с положениями пункта 3 статьи 614 ГК РФ размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год.

Отметим, что установление суммы арендной платы в иностранной валюте или в условных денежных единицах не противоречит нормам пункта 3 статьи 614 ГК РФ, поскольку в данной норме речь идет о порядке установления размера арендной платы, и в данном случае порядок не нарушается. На это указывается и в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 17 сентября 2008 года №Ф03-А73/08-1/3822 по делу №А73-1079/2008-30.

Однако такой вывод следует при условии того, что величина арендной платы установлена не в твердой сумме, а определяется расчетным путем. Поэтому в данном случае изменение размера арендной платы в связи с изменением курса иностранной валюты или условной денежной единицы будет исполнением условия договора аренды.

Напомним, в соответствии с положениями статьи 614 ГК РФ существует пять основных способов установления величины арендной платы:

1) арендная плата устанавливается в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) арендная плата устанавливается как доля полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

3) арендная плата устанавливается в виде предоставления арендатором определенных услуг;

4) арендная плата устанавливается в виде передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

5) арендная плата устанавливается в виде возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

При заключении договора аренды в условных единицах арендодатель и арендатор договариваются между собой, к какому виду иностранной валюты приравнивается условная денежная единица, например, к доллару США, евро или к иной любой валюте, а также устанавливают, по какому курсу в дальнейшем будет определяться цена сделки. При этом в тексте договора обычно указывается, что арендатор оплачивает услуги в рублях по курсу иностранной валюты, согласованному сторонами. Вместе с тем, даже при отсутствии в договоре такой оговорки денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, следует рассматривать как подлежащее оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. На это указывает пункт 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 4 ноября 2002 года № 70 «О применении арбитражными судами статей 140, 317 Гражданского кодекса Российской Федерации».

На практике очень часто перед тем, как заключить основной договор аренды, между потенциальными арендатором и арендодателем заключается предварительный договор аренды, в соответствии с которым, арендатор вносит так называемый обеспечительный или гарантийный платеж. Если величина этого гарантийного платежа выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах, то возникает вопрос, в соответствии с каким курсом пересчитывать сумму обеспечительного платежа, которая, как правило, идет в зачет в счет предстоящей арендной платы.

Обратите внимание, что в данной ситуации момент определения курса иностранной валюты или условной денежной единицы будет зависеть от того, определили ли стороны договора аренды (основного) порядок пересчета иностранной валюты или условной денежной единицы в рублевый эквивалент. Если такое условие содержится в основном договоре аренды, то пересчет будет происходить в соответствии с тем порядком, который там закреплен. Данный вывод следует из Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (ПБУ 3/2006)», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 года № 154н (далее – ПБУ 3/2006).

Если же порядок пересчета в основном договоре аренды не установлен, то в данной ситуации будут применяться общие положения, касающиеся внесения предварительных сумм оплаты в иностранной валюте или условных денежных единицах. Это означает, что курс иностранной валюты или условной денежной единицы будет браться на дату перечисления денежных средств в виде обеспечительного платежа. Данный вариант является хотя и рисковым для арендатора в случае изменения курса иностранной валюты или условной денежной единицы в неблагоприятную для него сторону, однако, значительно облегчает работу бухгалтеру арендатора, поскольку в данном случае никаких разниц в учете возникнуть не может.

Допустим, что ООО «Восток» (арендатор) заключает предварительный договор на аренду нежилого помещения с компанией ООО «Вегас» (арендодатель). Величина обеспечительного платежа по договору установлена в размере 20 000 долларов США. Курс доллара на дату перечисления предварительного платежа от арендатора к арендодателю составил 100 рублей за доллар США. Основным договором аренды предусмотрено, что обеспечительный платеж засчитывается в счет уплаты фиксированной части арендной платы, при этом порядок пересчета иностранной валюты в основном договоре определен не был. В связи с этим при определении рублевого эквивалента фиксированной части арендной платы бухгалтеру организации необходимо принять курс иностранной валюты равный 100 рублям за доллар США.

Если же договором аренды будет предусмотрено, что пересчет иностранной валюты должен производиться по официальному курсу этой иностранной валюты на последнее число месяца, следующего за истекшим, то возникающие в данном случае курсовые разницы подлежат отнесению на прочие доходы и расходы организации.

Однако обратите внимание, что в соответствии с пунктом 9 ПБУ 3/2006 авансы полученные и выданные не подлежат последующему пересчету (то есть на дату, отличную от даты перечисления денежных средств в виде аванса), поэтому в данной ситуации могут возникнуть спорные моменты, касающиеся момента определения курса иностранной валюты или условной денежной единицы.

Дело в том, что в соответствии с пунктом 5 ПБУ 3/2006 если договором установлен свой порядок пересчета стоимости актива или обязательства в иностранной валюте, то применять следует только его. Однако следует помнить, что авансы полученные и выданные не должны пересчитываться, а приниматься в оценке, действующей на дату совершения операции в иностранной валюте, то есть на дату перечисления денежных средств.

Обратите внимание, что подобные сложности, касающиеся порядка определения курса иностранной валюты или условной денежной единицы, касаются только бухгалтерского учета. Для целей налогового учета возникающие суммовые разницы признаются на дату подписания акта оказания услуг с одновременным отнесением в состав внереализационных доходов (статья 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ)) либо внереализационных расходов (статья 265 НК РФ) в зависимости от характера изменения курса иностранной валюты или условной денежной единицы.

Отметим, что для арендатора порядок учета расходов в виде арендной платы, уплаченной в иностранной валюте, установлен ПБУ 3/2006, а также Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 33н (далее – ПБУ 10/99).

В соответствии с пунктами 5, 7 ПБУ 10/99 если арендованное имущество используется арендатором при осуществлении деятельности по производству и реализации товаров (работ, услуг), то арендная плата, уплачиваемая им в соответствии с условиями договора аренды, включается в состав расходов по обычным видам деятельности и отражается на счетах учета затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

Расходы в виде арендной платы отражаются арендатором в бухгалтерском учете в том периоде, к которому она относится, независимо от порядка расчетов, предусмотренных договором аренды (пункт 18 ПБУ 10/99).

Если арендная плата вносится арендатором авансом, то сумма, перечисленная арендодателю, отражается в учете арендатора на отдельном субсчете счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

В дальнейшем, по мере наступления тех периодов, к которым относится арендная плата, суммы предварительной оплаты, учтенные на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») списываются в дебет счетов учета затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

Если условиями договора предусмотрено, что курс иностранной валюты определяется на дату фактического перечисления денежных средств в качестве арендной платы, то в учете арендатора будут возникать курсовые разницы от переоценки арендной платы на дату ее начисления и дату ее перечисления.

В бухгалтерском учете указанные разницы включаются в состав прочих доходов (при росте курса) или в состав прочих расходов (при падении курса). На это указывают пункты 11–13 ПБУ 3/2006. Отражаются они на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Данный текст является ознакомительным фрагментом.