6.6. Анализ выявленных недостатков и пути совершенствования учета основных средств

6.6. Анализ выявленных недостатков и пути совершенствования учета основных средств

Для проведения аудита, анализа и обобщения результатов аудита необходимы следующие документы:

Приказ по учетной политике;

регистры бухгалтерского и налогового учета основных средств;

декларации по НДС, налогу на прибыль и налогу на имущество;

бухгалтерский баланс;

Приложение к балансу (ф.5);

пояснительная записка.

Аудитор во время проверки оформления и учета основных средств выполняет следующие аудиторские процедуры:

Инспектирование (проверка записей, документов);

пересчет (проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов);

аналитические процедуры (анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений).

Обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности «Существенность в аудите» аудитор должен проанализировать. Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

Ошибки, обнаруживаемые в процессе аудита основных средств, оказывают влияние на достоверность финансовых результатов и бухгалтерской отчетности, так как приводят к искажению суммы начисленной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

По результатам осуществления процедур детальной проверки операций по движению основных средств аудитор может дать оценку амортизационной политике организации.

С помощью выбранной учетной политики организация приобретает возможность оказывать влияние на формирование расходов, прибыли, налоговых баз по налогу на прибыль и налогу на имущество через способы начисления амортизации.

Выбор способа зависит от целей и стратегии финансово-хозяйственной деятельности организации. Если целью организации является поддержание стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных отчислений, то линейный способ начисления амортизации, по нашему мнению, отвечает этим требованиям.

Если организация предпочитает значительный рост уровня рентабельности или аккумулирование крупных финансовых ресурсов для обновления материальной базы, то она закрепляет в учетной политике один из нелинейных способов начисления амортизации.

Таким образом, заключительное мнение аудитора определяется не только результатами детальной проверки операций с основными средствами, но и адекватностью учетной политики в отношении этих средств.

При аудите основных средств необходимо:

учитывать назначение и необходимость конкретных объектов основных средств в составе имущественного комплекса организации, а также их роль в обеспечении непрерывности и эффективности производственной и управленческой деятельности. При этом следует анализировать показатели, рассчитанные не только по основным средствам в целом, но и по их группам и ключевым объектам (например, коэффициент износа, коэффициент обновления, коэффициент интенсивности обновления, коэффициент выбытия, фондоотдача, фондоемкость, фондовооруженность, фондорентабельность и т. д.);

устанавливать количественное влияние операций с основными средствами (прежде всего крупных) на финансовое состояние и финансовые результаты организации;

учитывать определенную ограниченность, условность информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности.

По данным баланса, например, трудно судить о реальной рыночной стоимости основных средств, а по информации Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5) о величине начисленной за год амортизации можно получить лишь приблизительные оценки степени их изношенности и только в том случае, если применяется способ равномерного начисления амортизации.

Одновременно с оценкой системы внутреннего контроля аудитору следует проанализировать наличие основных средств по отчетности (форма N 1 и форма N 5) за достаточно длительный срок для того, чтобы выявить устойчивые тенденции и возможные нетипичные ситуации, сложившиеся за проверяемый период.

Результаты горизонтального и вертикального анализа основных средств следует интерпретировать по-разному в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации, стадии жизненного цикла предприятия, особенностей его финансовой и учетной политики.

Сравнение показателей динамики балансовой и первоначальной стоимости основных средств позволяет сделать предварительные выводы об изменении степени изношенности основных средств и амортизационной политики организации. Значительные различия в этих показателях могут быть объяснены постановкой на учет крупных недвижимых объектов основных средств с незначительной величиной износа, что ориентирует аудитора на углубленное рассмотрение операций по поступлению активов за этот период.

Таким образом, в процессе аудита основных средств необходимо сочетать элементы финансового и управленческого (внутрипроизводственного) анализа. После оценки общей ситуации с основными средствами при необходимости (резких и значительных сдвигах, нехарактерных тенденциях в динамике основных средств, недостаточном раскрытии соответствующих разделов учетной политики и пояснительной записки и т. д.) следует провести пообъектный анализ, выявить сущность и причины событий, вызывающих сомнение аудитора, и их влияние на достоверность отчетности.

Необходимо оценить обеспеченность организаций основными средствами. Иначе, предстоит выяснить, достаточно ли у организации таких активов, каково их техническое состояние, пригодны ли они для выполнения бизнес-плана по выпуску продукции и продажам.

Результативность повышается при использовании аналитических процедур пообъектной оценки состояния активов. Для этого проверяют соответствие фактического состояния объектов техническим характеристикам, указанным в паспортах, формулярах и другой технической документации, а также способность выполнять заданные функции с учетом фактического срока службы.

На основании технической документации и данных инвентарных карточек аудитору следует количественно оценить состояние отдельных объектов основных средств (или их групп), используя традиционные коэффициенты износа по времени использования актива и по величине начисленной амортизации, а также показатель среднего возраста основных средств.

В результате анализа аудитор может обоснованно характеризовать наличие и качество основных средств организации.

Обобщенную картину процесса движения и обновления основных средств в разрезе квалификационных групп можно представить по данным ф. N 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»:

Основные средства

Движение и состояние основных средств организации характеризуют следующие расчетные показатели:

Коэффициент износа основных средств = Сумма амортизации: Первоначальная стоимость ОС

Коэффициент годности ОС= 1 – Коэффициент износа

Коэффициент обновления = Поступило ОС: Остаток ОС на конец отчетного периода

Срок обновления ОС = Стоимость ОС на начало отчетного периода: стоимость поступивших ОС за отчетный период

Коэффициент интенсивности обновления = Стоимость ОС, вновь введенных за год: Стоимость ОС выбывших за год

Коэффициент выбытия = Выбыло ОС за отчетный период: Остаток ОС на начало периода

Коэффициент реальной стоимости ОС в имуществе организации = Остаточная стоимость ОС: Среднегодовая стоимость имущества

Кроме того, для анализа основных средств, производственных предприятий используются показатели, характеризующие эффективность их использования, такие как:

Фондоотдача = Стоимость выпущенной продукции: Среднегодовая стоимость ОС

Фондоемкость = Среднегодовая стоимость ОС: Стоимость выпущенной продукции

Фондовооруженность = Среднегодовая стоимость ОС: Численность рабочих

Фондорентабельность = Прибыль от продажи продукции: Среднегодовая стоимость ОС

Анализ состояния и эффективности использования основных средств:

После завершения необходимых процедур проверки основных средств аудитору следует убедиться в том, что вся необходимая существенная информация об основных средствах раскрыта в финансовой отчетности. К такой информации, в частности, относятся данные:

о первоначальной стоимости, амортизации и балансовой стоимости основных средств на начало отчетного периода, поступивших и выбывших в течение отчетного периода и на конец отчетного периода (по группам основных средств);

об амортизационной политике организации в отношении существенных групп основных средств;

о принятых способах оценки основных средств;

о способах и суммах переоценки основных средств;

о существенных ограничениях прав собственности организации на основные средства;

другие данные, являющиеся существенной информацией для финансовой отчетности организации, и данные, раскрытие которых требуется согласно действующим на дату составления отчетности нормам законодательства.

Раскрытие существенной информации об основных средствах аудитор проверяет путем изучения и анализа такой информации и ее сопоставления с полученными в ходе аудита доказательствами.

Если аудитор обнаружил, что какие-то существенные сведения об основных средствах не раскрыты в финансовой отчетности организации и примечаниях к ней, он должен обсудить этот вопрос с руководством организации-клиента и оценить его влияние на достоверность финансовой отчетности и аудиторское заключение.