4.1. Системы учета затрат для управления и контроля

4.1. Системы учета затрат для управления и контроля

Единая система бухгалтерского учета, принятая в нашей стране, рассматривает учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции как свою составную часть. Быстро развивающаяся экономика предполагает особое отношение к такой важной для правильной организации производства категории, как затраты на производство. Развитая рыночная экономика требует выделения учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции как части управленческого учета, способного дать полную и достоверную информацию специалистам предприятия для управления себестоимостью продукции.

Правильная организация учета производственных затрат требует их научной классификации и основана на ряде принципов.

1. Четкое следование принципам организации учета затрат обеспечит достоверное формирование фактической себестоимости продукции, правильное исчисление прибыли и налогов.

2. Неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в течение года.

3. Затраты предприятия формируются на основании условий письменных договоров.

Каждая сделка должна быть оформлена договором, соответствующим требованиям гражданского законодательства. Сюда относятся следеющие требования:

1) полное отражение в учете всех хозяйственных операций. Документальное подтверждение произведенных расходов оформляется первичными документами надлежащим образом. При этом принятие к учету затрат, подтвержденных фиктивными или недействительными документами, недопустимо;

2) правильное отнесение доходов и расходов к отчетным периодам;

3) раздельный учет текущих затрат на производство и капитальных вложений;

4) подтверждение производственной направленности затрат;

5) отнесение затрат предприятия к производственной деятельности самого предприятия;

6) отражение в валюте, действующей на территории РФ, в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операций, затрат, произведенных предприятием в иностранной валюте и подлежащих включению в себестоимость продукции (работ, услуг);

7) регламентация положениями действующих нормативных актов перечня статей затрат, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) и относимых на ее себестоимость;

8) регламентация отраслевыми нормативными методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом особенностей производства перечня затрат, их состава и методов распределения по видам продукции (работ, услуг).

Получение достоверной информации о себестоимости продукции основано на четком определении состава производственных затрат.

В нашей стране состав себестоимости продукции определяет государство. Принципы формирования состава себестоимости регламентируют НК РФ и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), в которых перечислены издержки, относимые за счет соответствующих источников финансирования. Такими источниками могут быть прибыль организации, фонды специального назначения, целевое финансирование и целевые поступления и пр. Государство также регламентирует определение порядка начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам, установление тарифов отчислений на социальные нужды и др.

Основываясь на НК РФ и ПБУ 10/99, министерства, ведомства и другие управляющие организации разрабатывают положения о составе затрат по отраслям производства, а также методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, работ или услуг для подведомственных организаций.

Правильная организация бухгалтерского учета производственных затрат предполагает верный выбор объектов калькуляции и номенклатуры синтетических и аналитических счетов учета затрат на производство.

Крупные и средние предприятия и организации учет затрат на производство продукции ведут с помощью следующих счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 97 «Расходы будущих периодов», 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», причем расходы учитываются по дебету счетов и списываются по кредиту. Затраты, учтенные в течение месяца на собирательно-распределительных счетах 25, 26, 28, 97, в конце отчетного периода относятся на счета основного и вспомогательного производств 20, 23, с кредита которых списывается фактическая себестоимость выпущенной продукции, работ или услуг. Величину затрат на незавершенное производство указывает сальдо счетов основного и вспомогательного производств.

Малые предприятия и организации учет затрат на производство продукции ведут либо только на счете 20 «Основное производство», либо еще на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 97 «Расходы будущих периодов». Предприятия, имеющие долгосрочный характер производства и рассчитывающие затраты по отдельным этапам работ, используют для учета затрат на производство счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» предназначен для учета произведенной продукции, работ или услуг, выявления отклонений фактической производственной себестоимости продукции, работ или услуг от плановой и нормативной. Счет 40 применяется в случае необходимости и помогает проводить расчеты отклонений себестоимости по готовой, отгруженной и реализованной продукции.

Правильная организация учета затрат на производство должна учитывать особенности типа производства, технологии и назначения продукции. Все типы производства можно разделить на две основные группы: добывающие и обрабатывающие.

Добывающие производства извлекают из недр всевозможные материальные ресурсы. Добыча угля, нефти, руды, древесины, морепродуктов относится к добывающим производствам, где себестоимость единицы продукции исчисляют делением суммы затрат отчетного периода на количество добытой за это время продукции одного вида.

Обрабатывающие производства занимаются переработкой сырья в целях последующего производственного и массового потребления. Обрабатывающие производства обычно изготавливают множество различных видов изделий, как правило, имеют остатки незавершенного производства. Обрабатывающие производства отличаются также сложными технологическими процессами и, как следствие, трудоемким учетом затрат и калькулированием себестоимости выпускаемой этими производствами продукции. Некоторые предприятия, относящиеся к обрабатывающим отраслям промышленности, изготавливают готовую продукцию посредством обработки сырья или путем механической сборки готовых деталей. Другие предприятия для получения готового продукта применяют несколько стадий обработки сырья, называемых переделами. Затраты на подобных производствах учитывают не только в целом, но и по отдельным переделам, видам продукции внутри них, что также усложняет процесс учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

Свое влияние на организацию учета производственных затрат оказывают объем и повторяемость изделий. С учетом этих показателей производства можно разделить на индивидуальные, серийные и массовые.

Индивидуальные производства, как правило, имеют наиболее сложно организованную систему учета затрат, так как каждый отдельный заказ или вид работ требуют собственного учета затрат. Кроме того, себестоимость на таких производствах определяют после окончания всех работ по индивидуальному заказу, виды которых могут постоянно меняться.

Учет затрат в серийных и массовых производствах организовать проще: номенклатура изделий ограничена, технология производства более устойчивая, возможен расчет нормативной базы. В производствах такого типа затраты учитывают на всю продукцию или партию продукции, себестоимость исчисляют делением суммы затрат на объем произведенной продукции.

Внутри отдельного предприятия производства классифицируют по назначению на основные, вспомогательные и обслуживающие цеха, производства и хозяйства. Продукцию, работы и услуги, для выпуска которых и создана организация, изготавливают в цехах основного производства. Вспомогательные производства обеспечивают основные цеха электроэнергией, инструментами, водой и прочими необходимыми ресурсами. К таким производствам относятся ремонтно-строительные цеха, ремонтно-механические мастерские, транспортные и энергетические хозяйства, другие производства. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости работ и услуг вспомогательных производств обычно не является таким сложным, как в основном производстве.

Обслуживающие производства и хозяйства оказывают услуги работникам организации и не связаны с основной деятельностью предприятия, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в них производятся аналогично учету во вспомогательных производствах.

Группировка затрат по основному, вспомогательным и обслуживающим производствам необходима для контроля за затратами в этих производствах и хозяйствах и исчисления себестоимости выпускаемой ими продукции.

Аналитический учет затрат на производство ведется обычно по объектам калькуляции – отдельным изделиям, группам изделий, полуфабрикатам, работам и услугам, себестоимость которых необходимо определить. Объектом учета затрат на производство служат и организация в целом, и ее части, и места возникновения затрат.

В целом по предприятию затраты учитываются в разрезе элементов затрат, для исчисления себестоимости продукции затраты учитываются по статьям калькуляции.

По местам возникновения затраты группируют также в целях контроля за расходами по этим объектам. К ним относятся производственные – цеха, переделы, бригады; обслуживающие – административные отделы, склады; условные места возникновения затрат – расходы по командировкам и др.

Для принятия управленческих решений, контроля за затратами производства и анализа фактических итогов деятельности организации затраты подразделяются на следующие виды:

1) переменные, полупеременные, постоянные;

2) принимаемые и не принимаемые в расчет;

3) явные и альтернативные;

4) безвозвратные;

5) инкрементные и маргинальные.

По отношению к объему производства затраты разделяют на переменные, условно-переменные (полупеременные) и постоянные. Эта классификация затрат довольно близка к разделению на основные и накладные, разница заключается не столько в экономическом смысле, сколько в практическом применении. Суть приведенной классификации будет рассмотрена подробно в следующей главе.

Принимаемые в расчет затраты (релевантные) представляют собой затраты, имеющие отношение к принимаемому решению. Не принимаемые в расчет затраты (нерелевантные) отношения к принимаемому решению не имеют.

Пример

Саратовской организации необходимо срочно закупить партию воздушных шаров и аксессуаров для выполнения крупного заказа по оформлению праздника.

Существуют два варианта закупки: малыми партиями в специализированных магазинах Саратова или выезд курьера в Москву на оптовую базу. Для исчисления расходов на поездку поездом определяются принимаемые в расчет затраты:

1) стоимость билетов – 1000 руб.;

2) суточные – 300 руб.;

3) оплата постельного белья – 50 руб.;

4) оптовая стоимость материалов – 15 тыс. руб.

Итого – 16 350 руб.

При варианте покупки материала в магазинах: затраты на покупку по розничным ценам составят 18 000 руб.

Расчет показывает, что выгоднее послать за товаром курьера.

Затраты на погрузочно-разгрузочные работы, городской автомобильный транспорт, телефонные переговоры и иное не были приняты в расчет, поскольку они не зависят от принимаемого решения.

Пример

Организация имеет 5 автомобилей «Газель» для перевозки пассажиров по определенным городским маршрутам.

Поступил заказ на перевозку группы туристов в течение дня, для выполнения которого нужна одна машина. При отказе от работы на маршруте пятая часть ежедневного дохода будет потеряна. Эта сумма считается вмененными затратами. Величина вмененных затрат должна быть компенсирована при заключении договора на перевозку туристов.

Для осуществления процесса регулирования затраты делят на регулируемые и нерегулируемые; затраты в пределах норм, плана, сметы и отклонения от норм, плана, сметы.

Регулируемыми называют расходы, величина которых может меняться и зависеть от решений менеджера соответствующего уровня управления.

Нерегулируемые – расходы, не зависящие от решений менеджера как соответствующие высшему уровню управления.

Например, для бригадира регулируемыми являются только затраты в пределах бригады, нерегулируемыми являются цеховые расходы. Для начальника цеха регулируемыми являются затраты в пределах цеха, общехозяйственные расходы для него нерегулируемые. Руководитель организации может регулировать все расходы, для него нерегулируемых расходов не существует.

Разделение расходов на регулируемые и нерегулируемые имеет большое значение для установления ответственности каждого руководителя и исполнителя за величину расходов.

Затраты подразделяются на контролируемые и неконтролируемые по возможности осуществления контроля за ними.

Контролируемые затраты могут контролировать работники организации. Неконтролируемые затраты не поддаются контролю работников организации. К таким затратам можно отнести повышение цен на оборудование, топливо, энергетические ресурсы, изменение ставок налогов, отчислений на социальные нужды и пр.

Разделение затрат на соответствующие нормам, плану, смете и на отклонения от норм, плана, сметы позволяет управленческому персоналу принимать решения по выявлению указанных отклонений и управлению затратами.