2.3. Учет в период внешнего управления
2.3. Учет в период внешнего управления
Введение процедуры внешнего управления на предприятии предполагает улучшить финансовое положение за счет закрытия нерентабельных производств, прекращения убыточного вида деятельности, продажи предприятия (бизнеса), увеличения уставного капитала, привлечения инвестиций, уступки права требований и других мероприятий.
Одним из способов восстановления платежеспособности предприятия-должника является уступка права требования (цессия).
Уступка права требования регулируется гл. 43 «Финансирование под уступку денежного требования» Гражданского кодекса РФ.
Цессия – уступка прав требования на дебиторскую задолженность.
По договору финансирования под уступку денежного требования (договору цессии) одна сторона (финансовый агент или цессионарий) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту или цеденту) денежные средства в счет денежного требования клиента или цедента (кредитора), к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательств клиента перед финансовым агентом. Финансовыми агентами могут выступать банки и другие коммерческие организации, имеющие разрешение на осуществление деятельности такого вида.[20]
Права требования могут передаваться третьему лицу путем составления обычного договора купли-продажи. Цессия совершается в той же форме, что установлена для сделки, права по которой уступаются. Согласно статье 384 Гражданского кодекса РФ, уступаемые права переходят к цессионарию в таком же объеме, в каком они принадлежат цеденту. В частности, для нового кредитора сохраняют силу условия о процентах и способах обеспечения обязательств, если стороны не достигли по ним иного соглашения.[21]
Данные виды сделок выступают как способы обеспечения обязательств сторон первоначального договора и не изменяют сути самого договора.
Для перехода прав кредитора к третьему лицу согласия должника не требуется, стороны договора цессии обязаны лишь уведомить его о состоявшейся уступке требования. Момент перехода права требования по договору цессии определяется днем уведомления должника о совершенной сделке.
На основании статьи 387 Гражданского кодекса РФ момент перехода права требования возникает при следующих обстоятельствах:
• в результате универсального правопреемства в правах кредитора;
• на основании решения суда о переводе прав кредитора на другое лицо;
• вследствие исполнения обязательств должника его поручителем или залогодателем, не являющимся должником по этому обязательству;
• при передаче страховщику прав кредитора к должнику, ответственному за наступление страхового случая;
• в других случаях, предусмотренных законом.
Порядок отражения в бухгалтерском учете сделок по переуступке права требования в настоящее время не определен нормативными документами, поэтому переуступка права требования дебиторской задолженности оформляется у кредитора как погашение дебиторской задолженности по поставленным товарам, выполненным работам, оказанным услугам, и в плане счетов открывается субсчет «Расчеты по уступке требования» к счетам учета задолженности по первоначальному договору.
Предприятие, приобретающее право требования задолженности, учитывает их на счете 58 «Финансовые вложения» в сумме фактических затрат.
В бухгалтерском учете право уступки требования оформляется следующим образом.
У предприятия-должника:
Отражена уступка права требования —
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Списана стоимость права требования —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Начислен НДС по оплаченной продукции, выполненным работам, оказанным услугам —
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Определен финансовый результат от операции уступки права требования —
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».
У организации, приобретающей право требования:
Приобретено право требования —
Дебет счета 58 «Финансовые вложения».
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Поступили платежи в погашение долга от организации —
Дебет счета 51 «Расчетные счета».
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Списана стоимость права требования —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Кредит счета 58 «Финансовые вложения».
Начислен НДС с положительной разницы между ценой продажи —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Определен финансовый результат от операции —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
В целях улучшения финансового положения предприятие-должник имеет право прекратить свою деятельность полностью или частично. Прекращение деятельности регламентируется ПБУ 16/02 «Информация о прекращаемой деятельности» и может осуществляться:
• путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки;
• путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) в установленном законодательством порядке отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности;
• путем отказа от продолжения части деятельности.
Кроме этого, прекращение деятельности может осуществляться при реорганизации организации в форме выделения из ее состава одного или нескольких юридических лиц.
В соответствии с п. 8 ПБУ 16/02 вследствие признания деятельности прекращаемой, у организации, как правило, возникают обязательства, обусловленные требованиями законодательства, условиями договора либо добровольно принятые на себя организацией перед физическими и юридическими лицами, интересы которых будут затронуты в результате прекращения деятельности.
Для урегулирования подобных обязательств, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, организация образует резерв.
В этом случае резерв создается по каждому виду обязательств.
При прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части резерв создается после заключения договора о купле-продаже.
При прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) обязательств резерв создается на ожидаемый период исполнения обязательств, под который планируется образовывать резерв, приходящийся на период, следующий за отчетным.
Резерв создается в сумме возникающих вследствие прекращения деятельности затрат по увольнению работников, выплате штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договора и тому подобного, по состоянию на конец года в сумме предполагаемых затрат.
Образование резерва в учете учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов», и открывается следующая корреспонденция счетов.
Дебет счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу».
Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
На конец года, начиная с признания деятельности прекращаемой, до завершения прекращения этой деятельности бухгалтер должен скорректировать сумму резерва. Если зарезервированных сумм недостаточно для погашения обязательств, то непокрытая сумма расходов списывается в общем порядке. При избыточности резерва неиспользованная сумма признается прочим доходом организации, в случае отмены программы прекращения деятельности должны быть восстановлены суммы ранее созданных резервов. После принятия резервов необходимо снизить стоимость активов, связанных с прекращаемой деятельностью. Убыток от снижения стоимости отражается по состоянию на конец года, в котором деятельность признана прекращаемой, и является прочим доходом. Данные о прекращаемой деятельности должны быть обязательно отражены в годовой отчетности. Однако резерв по прекращаемой деятельности создается только в бухгалтерском учете, поскольку для целей налогового учета понятие «прекращаемой деятельности» не существует. Налоговый учет не предусматривает создания аналогичного резерва, следовательно, расходы на его создание в целях налогообложения прибыли не учитываются.[22]
Продажу активов предприятия-должника в учете отражают следующими записями.
Например, продажа основных средств:
Списана первоначальная стоимость выбывающих основных средств —
Дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»;
Кредит счета 01 «Основные средства».
Списана накопленная амортизация на момент продажи —
Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»;
Кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств».
Списана остаточная стоимость выбывающих основных средств —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»;
Кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств».
Отражена продажная стоимость основных средств —
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Начислен НДС —
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Отражена полученная прибыль от реализации основных средств —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
Отражен полученный убыток от реализации основных средств —
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Продажа материалов:
Списана остаточная стоимость материалов —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»;
Кредит счета 10 «Материалов».
Отражена продажная стоимость материалов —
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Начислен НДС —
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Отражена полученная прибыль от реализации материалов —
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
Отражен полученный убыток от реализации материалов —
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Для удовлетворения требований кредиторов, финансового оздоровления в соответствии со статьей 110 Закона «О несостоятельности (банкротстве)» возможна продажа предприятия как имущественного комплекса, в том числе филиалов и других структурных подразделений должника – юридического лица, так и бизнеса.
Под предприятием должника в Законе о «О несостоятельности (банкротстве)» понимается имущественный комплекс, предназначенный для осуществления предпринимательской деятельности.
В соответствии с п. 2 ст. 110 Федерального закона № 127-ФЗ продажа предприятия может быть включена в план внешнего управления на основании решения органа управления должника, уполномоченного в соответствии с учредительными документами принимать решения о заключении соответствующих крупных сделок должника. В решении о продаже должна быть указана минимальная цена продажи.
При продаже предприятия (бизнеса) отчуждаются все виды имущества, предназначенного для осуществления предпринимательской деятельности, в том числе земельные участки, здания, строения, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукция, права требования, а также права на обозначения, индивидуализирующие должника, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), другие принадлежащие исключительные права, за исключением прав и обязанностей, которые не могут быть переданы.
При продаже предприятия денежные обязательства и обязательные платежи должника не включаются в состав предприятия, за исключением обязательств должника, которые возникли после принятия заявления о признании должника банкротом и могут быть переданы покупателю предприятия на условиях, установленных Федеральным законом № 127-ФЗ. Налоговый кодекс РФ предусматривает определение налоговой базы при продаже предприятия в целом как имущественного комплекса отдельно по каждому из видов активов предприятия.
При продаже предприятия (бизнеса) все трудовые договора, действующие на дату продажи предприятия, сохраняют силу, при этом права и обязанности работодателя переходят к покупателю предприятия.
По договору продажи предприятия, в соответствии со ст. 559–566 части второй Гражданского кодекса РФ, продавец обязуется передать в собственность покупателю предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам. Если покупателю в составе предприятия передаются обязательства продавца (без согласия кредитора), то продавец и покупатель несут перед кредитором солидарную ответственность.
Продажа предприятия (бизнеса) осуществляется посредством проведения открытых торгов в форме аукциона. В случае если в состав имущества предприятия входит имущество, относящееся к ограниченно обороноспособному имуществу, продажа предприятия осуществляется только путем проведения закрытых торгов. В закрытых торгах принимают участие лица, которые могут иметь в собственности или на ином вещном праве указанное имущество.
Торги могут быть проведены как внешним управляющим, так и специализированной организацией с оплатой ее услуг за счет имущества должника.
Начальная цена продажи предприятия (бизнеса), выставляемого на торги, устанавливается решением собрания кредиторов или комитета кредиторов на основании рыночной стоимости имущества, определенной независимым оценщиком, привлеченным внешним управляющим. Начальная цена продажи предприятия (бизнеса) не может быть ниже цены продажи, установленной органами управления должника. Порядок и условия проведения торгов определяются собранием кредиторов или комитетом кредиторов. Условия проведения торгов должны предусматривать получение денежных средств от продажи предприятия не позднее, чем за месяц до истечения срока внешнего управления.
Размер задатка для участия в торгах устанавливается управляющим и не должен превышать двадцати процентов начальной цены. Продолжительность приема заявок (предложений) на участие в торгах не менее чем двадцать пять дней. Если заявка на приобретение получена от одного участника, то торги можно не проводить.
В средствах массовой информации внешним управляющим публикуются сведения о продаже предприятия (бизнеса) в официальном издании и по месту нахождения должника не позднее, чем за тридцать дней до даты проведения торгов. В сообщении должны быть указаны следующие сведения:
• сведения о предприятии, его характеристика и порядок ознакомления с ним;
• сведения о форме проведения торгов и форме подачи предложений о цене;
• в случае проведения закрытых торгов – требования к участникам торгов;
• условия конкурса в случае его проведения;
• срок, время и место подачи заявок и предложений о цене предприятия;
• порядок оформления участия в торгах, перечень представляемых участниками торгов документов и требований к их оформлению;
• размер задатка, сроки и порядок внесения задатка, реквизиты счетов;
• начальная цена предприятия;
• величина повышения начальной цены в случае открытой продажи;
• время и место проведения торгов;
• порядок и срок заключения договора купли-продажи;
• условия и сроки платежа, реквизиты счетов;
• сведения об организаторе торгов.
По итогам аукциона (конкурса) в день его проведения победитель и организатор торгов подписывают протокол, который имеет силу договора, а протокол, подписанный по итогам конкурса, служит основанием для заключения договора купли-продажи предприятия не позднее 20 дней со дня проведения конкурса.
К договору купли-продажи предприятия в обязательном порядке прилагаются следующие документы: акт инвентаризации имущества и обязательств, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия.
Передача предприятия продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту, в котором указываются данные о составе предприятия и об уведомлении кредиторов о продаже предприятия, а также сведения о выявленных недостатках переданного имущества и перечень имущества, обязанности по передаче которого не исполнены продавцом ввиду его утраты. Подготовка предприятия к передаче, включая составление и представление на подписание передаточного акта, является обязанностью продавца и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором. Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами. С этого момента на покупателя переходит риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного в составе предприятия.[23]
При принятии решения о продаже части имущественного комплекса большую роль играет информация, формируемая в системе бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете отражается информация в период процесса реализации имущества, где отражаются все расходы и доходы от процесса реализации части имущественного комплекса организации-должника, а также исчисление финансового результата от реализации.
По мнению ученых – А. П. Бархатова, И. Н. Богатой, Г. В. Федоровой, Г. Б. Юна, В. В. Григорьева, операции по продаже предприятия как имущественного комплекса, бизнеса следует учитывать на отдельном счете «Продажа предприятия (бизнеса)».
Операции по продаже предприятия (бизнеса) в бухгалтерском учете отражают следующим образом:
Списано с баланса имущество предприятия по балансовой стоимости —
Дебет счета «Продажа предприятия (бизнеса)»;
Кредит счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 58 «Финансовые вложения» и прочие имущественные счета, а также счета права требования.
Списана накопленная амортизация основных средств и нематериальных активов —
Дебет счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов»;
Кредит счета «Продажа предприятия (бизнеса)».
Начислены налоги, относимые на обороты по продаже —
Дебет счета «Продажа предприятия (бизнеса)»;
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Отражена задолженность покупателя предприятия по договору купли-продажи —
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
Кредит счета «Продажа предприятия (бизнеса)».
Поступили денежные средства на счет предприятия-должника —
Дебет счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»;
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Отражен зачет задатка, полученного от покупателя во время проведения торгов —
Дебет счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»;
Кредит счета 86 «Целевое финансирование»;
Дебет счета 86 «Целевое финансирование»;
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Определен финансовый результат —
Дебет счетов «Продажа предприятия (бизнеса)» или 99 «Прибыли и убытки»;
Кредит счетов 99 «Прибыли и убытки» или «Продажа предприятия (бизнеса)».
Сумма задатка, утраченная лицом, выигравшим торги, в связи с его отказом от подписания протокола или договора купли-продажи предприятия, включается в состав имущества должника за вычетом издержек организатора торгов на их проведение:
Дебет счета 86 «Целевое финансирование»;
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
Расходы на проведение торгов целесообразно относить на дебет счета «Продажа предприятия (бизнеса)» с кредита счетов учета расходов, связанных с процедурами банкротства.
Данный текст является ознакомительным фрагментом.