6.6. Земельный налог

6.6. Земельный налог

Сумма земельного налога согласно главе 31 НК РФ исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При этом организации и индивидуальные предприниматели в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности исчисляют сумму земельного налога самостоятельно. В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи, если иное не установлено нормативным правовым актом о налоге представительного органа муниципального образования. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по истечении налогового периода, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Налогоплательщики, для которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по земельному налогу по истечении I, II и III квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка, определенной по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

При этом налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (п. 1 ст. 390 НК РФ).

В самом общем виде размер годового земельного налога определяется по формуле:

ГЗН = КС * НС

где ГЗН – годовая сумма земельного налога;

КС – кадастровая стоимость земельного участка;

НС – утвержденная соответствующим муниципальным образованием налоговая ставка.

Для установления кадастровой стоимости требуется провести государственную кадастровую оценку земель в соответствии со ст. 66 Земельного кодекса РФ. Результаты государственной кадастровой оценки земель утверждаются органами исполнительной власти субъектов РФ по представлению территориальных органов Роснедвижимости.

Налоговая база как кадастровая стоимость земельного участка определяется по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ). Причем налогоплательщики должны быть проинформированы о кадастровой стоимости земельных участков не позднее 1 марта текущего года (п. 14 ст. 396 НК РФ). Это обязанность органов местного самоуправления (исполнительных органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). Местные органы должны определять и порядок доведения сведений о кадастровой стоимости земельных участков до налогоплательщиков. Органы местного самоуправления должны информировать налогоплательщиков о кадастровой стоимости земельных участков до 1 марта текущего года. Рассмотрим практическую ситуацию на примере 6.18.

Пример 6.18. Кадастровая стоимость земельного участка под офисным зданием определена в размере 1000 000 руб. Органом муниципального образования по месту нахождения данного объекта установлена налоговая ставка в размере 1,5%. Сумма земельного налога за налоговый период составит 15 000 руб. (1 000 000 руб. ? 1,5%).

Суммы авансовых платежей, которые организация должна уплатить в течение налогового периода по окончании отчетных периодов за указанный земельный участок составят:

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

– за I квартал – 3 750 руб. (1000 000 руб. ? 1,5%) : 4;

– за полугодие – 3750 руб. (700 000 руб. ? 1,5%) : 4;

– за 9 месяцев – 3750 руб. (700 000 руб. ? 1,5%) : 4.

Итого сумма авансовых платежей, подлежащих к уплате в течение налогового периода составит 11 250 руб.

По окончании налогового периода организация должна уплатить 3 750 руб. (15 000 руб. – 11 250 руб.).

В случае возникновения или прекращения у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности [постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении] налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. Рассмотрим на примере 6.19 как производится расчет.

Пример 6.19. Предположим, что организация приобрела земельный участок в собственность 20 марта 2007 года. Его кадастровая стоимость составляет 1 000 000 руб. Налоговая ставка установлена в размере 1,5%.

Коэффициент правообладания земельным участком (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в собственности, к числу календарных месяцев:

К2 = 10 мес. : 12 мес. = 0,83.

В рассматриваемой ситуации сумма налога за налоговый период составит 12 500 руб. (1 000 000 руб. ? 1,5% ? 0,916).

В главе 31 НК РФ установлены нормы об обязанности органов, осуществляющих ведение государственного земельного кадастра, органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органов муниципальных образований представлять в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения.

В связи с этим органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, и органы муниципальных образований должны ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Формы представления сведений утверждены Минфином России.

Земельный налог и авансовые платежи по нему уплачиваются налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. При этом срок уплаты налога для налогоплательщиков – организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока подачи налоговых деклараций.

При применении п. 15 ст. 396 НК РФ налогоплательщикам необходимо иметь в виду, что в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

При этом если срок проектирования и строительства по вышеуказанным земельным участкам превышает трехлетний срок вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, то при исчислении суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) применяется коэффициент 4.

В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. Порядок расчета рассмотрим на примере 6.20.

Пример 6.20. Организация приобрела в собственность земельный участок для строительства жилья. Кадастровая стоимость земельного участка составила 1 000 000 руб.

Налоговая ставка установлена представительным органом муниципального образования в размере 0,3%.

Сумма земельного налога за земельный участок, приобретенный в собственность организацией для жилищного строительства, рассчитывается следующим образом:

1 000 000 руб. ? 0,3% ? 2 = 6 000 руб.,

где 2 – коэффициент, который будет применяться в отношении данного земельного участка, так как он приобретен в собственность на условиях осуществления на нем жилищного строительства в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Если кадастровая стоимость земельного участка не определена, то в этом случае можно руководствоваться разъяснениями Минфина РФ, данными в письме от 6.06.2006 г. № 03-06-02-02/75. В этом в письме рассмотрены следующие возможные ситуации:

1) результаты государственной кадастровой оценки земель до 1 марта текущего года не утверждены;

2) результаты государственной кадастровой оценки земель до 1 марта утверждены, однако порядок доведения кадастровой стоимости земельных участков до налогоплательщика не определен;

3) кадастровая стоимость земельных участков и порядок доведения до налогоплательщика определены, но до сведения налогоплательщиков кадастровая стоимость не доведена.

Во всех перечисленных случаях Минфин считает, что если результаты государственной кадастровой оценки земель не утверждены в срок до 1 марта и налогоплательщик имеет о том официальное уведомление от территориального управления Роснедвижимости, то авансовые платежи и земельный налог по таким земельным участкам не уплачиваются. Но налогоплательщик должен представлять в налоговый орган «нулевую» декларацию в сроки, установленные для сдачи налоговой отчетности по земельному налогу. После утверждения кадастровой стоимости земельных участков налогоплательщик обязан подать уточненные налоговые декларации за все периоды, когда подавалась «нулевая» декларация.

По мнению Минфина, пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате земельного налога (авансовых платежей) во всех указанных случаях начисляться не должны, поскольку налог (авансовые платежи) налогоплательщиком не уплачен в срок по не зависящим от него обстоятельствам.

Согласно п. 14 ст. 396 НК РФ кадастровая стоимость земельных участков подлежит доведению до сведения налогоплательщика в порядке, утвержденном местным органом власти, и органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, должны сообщать сведения о кадастровой стоимости земельных участков, о земельных участках, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения, в налоговые органы (п. 11, п. 12 ст. 396 НК РФ).

Если в течение налогового периода утверждается новая кадастровая стоимость земельных участков, то земельный налог с учетом новой налоговой базы исчисляется со следующего налогового периода. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 31.03.05 г. № 03-06-02-02/21.

В случае смены собственника недвижимости и передачи соответственно земельного участка новому владельцу момент начала взимания земельного налога определяется на основании ст. 552 ГК РФ и ст. 35 ЗК РФ. Согласно ГК РФ при приобретении права собственности на здание, строение или сооружение на основании договора купли-продажи покупателю одновременно с передачей права собственности на недвижимость передается и право пользования той частью земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. В случае продажи недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец. Такие разъяснения даны в письмах Минфина России от 10.10.05 г. № 03-06-02-04/84, от 13.02.06 г. № 03-06-02-04/19.

Если здание, строение, сооружение находятся в раздельном пользовании нескольких юридических или физических лиц, то земельный налог должен начисляться всем этим лицам пропорционально площади здания, строения, сооружения, находящегося в их раздельном пользовании.

В отношении земельных участков, находящихся в общей собственности налоговая база по земельному налогу должна исчисляться для каждого налогоплательщика, являющегося собственником данного земельного участка. Это положение должно распространяться и на земельные участки, занятые многоквартирными домами, жилые и нежилые помещения в которых принадлежат физическим лицам на праве собственности (письмо Минфина России от 17.05.06 г. № 03-06-02-02/65).

У покупателя земельного участка право собственности на земельный участок возникает с момента государственной регистрации, следовательно, плательщиком земельного налога он становится с момента регистрации права. Продавец же остается плательщиком земельного налога до момента прекращения его права собственности на этот участок.

При применении п. 2 ст. 389 НК РФ о непризнании объектом налогообложения земельных участков следует учесть, что наиболее полный перечень категорий земельных участков, изъятых из оборота или ограниченных в обороте, приведен в ст. 27 ЗК РФ. Из оборота изымаются участки, занятые находящимися в федеральной собственности объектами:

? государственными природными заповедниками и национальными парками;

? зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы РФ, другие войска, воинские формирования и органы;

? зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены военные суды;

? объектами организаций федеральной службы безопасности;

? объектами организаций федеральных органов государственной охраны;

? объектами использования атомной энергии, пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ;

? объектами, в соответствии с видами деятельности которых созданы ЗАТО;

? объектами учреждений и органов Федеральной службы исполнения наказаний;

? воинскими и гражданскими захоронениями;

? инженерно-техническими сооружениями, линиями связи и коммуникациями, возведенными в интересах защиты и охраны Государственной границы РФ.

На основании п. 5 ст. 27 ЗК РФ ограничиваются в обороте находящиеся в государственной или муниципальной собственности участки:

? в пределах особо охраняемых природных территорий;

? в пределах лесного фонда, за исключением случаев, установленных федеральным законодательством;

? в пределах которых расположены водные объекты, находящиеся в государственной или муниципальной собственности;

? занятые особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд, не указанные в п. 4 ст. 27 Кодекса;

? предоставленные для нужд организаций транспорта, в том числе морских, речных портов, вокзалов, аэродромов и аэропортов, сооружений навигационного обеспечения воздушного движения и судоходства, терминалов и терминальных комплексов в зонах формирования международных транспортных коридоров;

? предоставленные для нужд связи;

? занятые объектами космической инфраструктуры;

? расположенные под объектами гидротехнических сооружений;

? предоставленные для производства ядовитых веществ, наркотических средств;

? загрязненные опасными отходами, радиоактивными веществами, подвергшиеся биогенному загрязнению, иные подвергшиеся деградации земли.

Субъект Российской Федерации имеет право утвердить на своей территории перечень (характеристики) земельных участков, изъятых или ограниченных в обороте.

При заявлении в налоговых органах права на освобождение от налогообложения в соответствии с ограничением в обороте данного земельного участка, это право необходимо подтвердить соответствующими документами. Следует также отметить, что Порядком заполнения налоговой декларации не предусмотрены особенности отражения таких земельных участков в налоговой декларации, не предусмотрены для них и специальные коды льгот или категорий земель. Таким образом, земли, которые не признаются объектом налогообложения, не подлежат отражению в налоговой декларации по земельному налогу.

Изменений в налоговом законодательстве, вступившие в силу с 1 января 2007 года, касающиеся земельного налога:

1) были уточнены условия получения льгот по налогу на имущество и по земельному налогу для организаций – резидентов особой экономической зоны (п. 17 ст. 381 и п. 9 ст. 395 НК РФ в редакции Федерального закона от 03.06.2006 г. № 75-ФЗ) – от налога освобождаются только земельные участки, расположенные на территории ОЭЗ.

2) индивидуальные предприниматели, которые помимо используемых в предпринимательской деятельности имеют и другие земельные участки, обязаны сдавать декларации по итогам года и ежеквартальные расчеты авансовых платежей земельного налога только по участкам, используемым для предпринимательства (пункты 1 и 2 ст. 398 главы 31 НК РФ в редакции Федерального закона от 03.11.2006 № 178-ФЗ).