6.8. Расходы на приоритетную выкладку товаров

6.8. Расходы на приоритетную выкладку товаров

Мерчандайзинг – направление маркетинга, цель которого – обеспечение продвижения товаров в розничной торговле, повышение их привлекательности и доступности для потребителя.

К услугам мерчандайзинга можно, например, отнести приоритетную выкладку продукции на торговых площадях, на видном, удобном месте, размещение полного ассортимента продукции, поддержание необходимого запаса продукта в зале и т. д. Заказчик таких услуг – производитель или поставщик продукции. Исполнитель – розничная торговая фирма, через которую происходит реализация товара.

С целью продвижения на рынке своей продукции поставщик (производитель и/или продавец) приобретает услуги магазина, заключающиеся в выкладке товара наиболее привлекательным образом, размещении товара в полной ассортиментной линейке и т. п. Данные услуги оформляются договорами поставки, договорами на оказание услуг или являются частью сложных договоров.

Например, условиями договора с розничной сетью может быть предусмотрено:

«В целях обеспечения дополнительного роста объема продаж и возможности доминирования на торговых площадях относительно конкурирующих поставщиков Покупатель обязан обеспечивать долю выкладки товаров Поставщика в размере не менее 60 % от общей выкладки аналогичных товаров во всех магазинах Покупателя.

Поставщик уплачивает вознаграждение за следование согласованным планограммам по выкладке продукции Поставщика, размер которого определяется дополнительным соглашением. Выплата вознаграждения за отчетный месяц осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет Покупателя не позднее 10-го числа следующего месяца».

При налоговом учете расходов, связанных с приоритетной выкладной товара, необходимо руководствоваться следующими положениями.

Оплата постав щи к а – п р о д а в ца покупателю товаров за их размещение на полках магазинов в оговоренном месте не связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки. В общем случае указанные операции осуществляются в рамках деятельности покупателя (магазина) по оказанию услуг розничной торговли и не связаны с деятельностью поставщика-продавца. Соответственно, затраты поставщика-продавца по оплате действий покупателя – организации розничной торговли в рамках договора розничной купли-продажи не могут рассматриваться как экономически обоснованные расходы для целей налогообложения прибыли.

При этом могут иметь место случаи, когда заключенное между поставщиком-продавцом и покупателем (магазином) соглашение определяет целенаправленное выполнение организацией розничной торговли за вознаграждение конкретных действий, обеспечивающих в итоге создание конкретных обстоятельств, привлекающих дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров поставщика-продавца. Данное соглашение может быть заключено как в виде отдельного договора на выполнение услуг, так и являться составной частью сложного договора, включающего в себя элементы других видов договоров (в том числе и договора поставки).

Согласно ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Если у организации-заказчика (поставщика-продавца) есть основания полагать, что целенаправленные оговоренные в договоре действия исполнителя (покупателя – организации розничной торговли) способствуют привлечению внимания к товарам определенного наименования, продаваемым поставщиком-продавцом, то такие действия могут рассматриваться в качестве услуг по рекламе.

В таких случаях при надлежащем документальном подтверждении указанные расходы как расходы на рекламу могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль в пределах исчисляемого от размера выручки норматива, установленного абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, при соблюдении требований п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 22.05.2007 № 03-03-06/1 /286, от 30.01.2008 № 03-03-06/1 /57). Т. е. общая сумма затрат на услуги мерчандайзинга может составлять не более 1 % от выручки без учета НДС.

В качестве документального подтверждения расходов на мерчандайзинг (в том числе на услуги по выкладке товаров) у организации должны быть следующие документы:

– договор. Это может быть договор на оказание услуг (ст. 779 ГК РФ), или договор на поставку товаров, включающий оговорку об оказании покупателем услуг по мерчандайзингу;

– акт сдачи-приемки оказанных услуг по мерчандайзингу;

– акт о выполнении согласованных планограмм выкладки товаров поставщика, в котором необходимо представить детализированную информацию о следовании согласованным планограммам по выкладке продукции поставщика в каждом супермаркете;

– акт визуального контроля выкладки товара поставщика. Периодичность составления таких документов должна быть определена в условиях договора, а форма таких первичных документов должна быть утверждена в качестве одного из приложений к бухгалтерской учетной политике.

Другая ситуация. Организация-продавец (поставщик) оплачивает организации-покупателю согласно договору возмездного оказания услуг услуги по выкладке в розничной сети товара, а также по размещению рекламы во флаерсах и лифтетах, каталогах розничной сети. При этом по договору поставки право собственности на товар уже перешло к покупателю, оплата поставщиком услуг по размещению на полках магазинов в оговоренном месте уже не принадлежащих ему товаров не являлась условием реализации поставщиком товаров, а была предусмотрена как плата за дополнительную услугу, оказанную покупателем.

В соответствии со ст. 494 ГК РФ выставление в месте продажи (на прилавках, в витринах и т. д.) товаров, демонстрация образцов или предоставление сведений о продаваемых товарах (описаний, каталогов, фотоснимков товаров и т. д.) в месте их продажи признается публичной офертой в рамках договора розничной купли-продажи.

По своему экономическому смыслу такие операции осуществляются в рамках деятельности покупателя (магазина) по оказанию услуг розничной торговли и не связаны с деятельностью поставщика-продавца.

Соответственно, затраты поставщика-продавца по оплате действий покупателя – организации розничной торговли в рамках договора розничной купли-продажи не могут рассматриваться как экономически обоснованные расходыдля целей налогообложения прибыли и не могут быть признаны у поставщика расходами на рекламу.

Затраты на участие в печатных изданиях розничной торговой сети, содержащих информацию о различных видах товаров, реализуемых данной торговой сетью, в том числе по привлекательным для покупателей ценам, не являются по тем же причинам рекламными расходами для организации оптовой торговли (поставщика).

К оправданным расходам не относится и плата поставщика, уже продавшего товар в розничную сеть, этой сети за факт заключения договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины, включение товаров в ассортимент, выделение для них постоянного и (или) дополнительного места в магазине, паллетную выкладку.

Таким образом, если оптовая организация или производитель уже продали товар в розничную или дилерскую сеть, а затем проводят какие-либо мероприятия по привлечению внимания к нему, то они делают это в интересах своего покупателя (дилера, розничной сети), а не в собственных интересах. Данное обстоятельство исключает возможность признания соответствующих затрат расходами на рекламу (письма Минфина России от 17.10.2006 № 03-03-02/247, от 03.10.2006 № 03-03-04/1/677, от 06.12.2006 № 03-03-04/2/254, письма УФНС России по г. Москве от 23.05.2007 № 19–11/047634, от 06.11.2007 № 20–12/105702.2).

В общем случае затраты на изготовление рекламных брошюр (разновидностью которых являются флаеры[32] и лифтеты[33]), которые раздаются во время промоакций, относятся к ненормируемым рекламным расходам на основании абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ. Так, в письме УФНС России по г. Москве от 06.11.2007 № 20–12/105702.2 указано, что печатные издания, содержащие рекламную информацию, учитываются в составе расходов на основании ст. 264 НК РФ. Вместе с тем печатные издания (флаеры, лифтеты), являющиеся собственностью розничной торговой сети (рекламодателя) и содержащие информацию о различных видах товаров, реализуемых данной торговой сетью, в том числе по привлекательным для покупателей ценам, не являются рекламными расходами для организации оптовой торговли (организация-поставщик).

Если бы приведенные в примере услуги оказывались в рамках договора поставки и являлись условием перехода права собственности на товар или розничный продавец выступал в качестве комиссионера-оптовика, то расходы можно было бы списать в состав рекламных, так как рекламируемый товар все еще принадлежал бы в этих случаях поставщику и мероприятия проводились бы в его интересах.

Поставщикам можно рекомендовать обосновывать вышеназванные расходы как маркетинговые. В этом случае они должны быть связаны с изучением роста интереса покупателя к товару в зависимости от его размещения и подтверждены маркетинговым отчетом розничной сети, рекламного агента или мерчандайзера поставщика.

Аналогичная проблема возникает у поставщика, если в рекламе, которую он оплачивает, будет приведена не его контактная информация, а сведения о розничных продавцах его товара. Такая ситуация трактуется налоговыми органами, как приносящая выгоду розничному продавцу, а не поставщику (письмо Минфина России от 26.01.2007 № 03-03-06/1 /34).