3.1.2.Налог на добавленную стоимость

3.1.2.Налог на добавленную стоимость

Упрощенная система выгодна с точки зрения налоговой тяготы, ведь в отличие от общего режима налогообложения реализация товаров (работ, услуг) при специальном режиме не облагается НДС.

Однако данное преимущество иногда мешает организациям на УСН, ведь не являясь плательщиком НДС, организация освобождается от обязанности по выставлению счетов-фактур. Для покупателей юридических лиц, работающих по общей системе, это существенный минус.

Статья 167 НК РФ гласит, что моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из двух дат: день отгрузки или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок. Но если предприятие получает частичную оплату в счет предстоящих поставок, то и эта сумма попадает в налогооблагаемую базу. Исключение из этого правила сделано только для экспортеров (при условии последующего подтверждения экспорта), а также изготовителей товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (перечень таких производств определяется Правительством РФ).

Однако следует помнить:

• привилегия возможна лишь при наличии документа, подтверждающего длительность производственного цикла, где указывается наименование товара, срок изготовления, название организации-производителя. Этот документ выдается Минпромэнерго России и должен представляться в ИФНС одновременно с декларацией и контрактом с покупателем (либо его копией, заверенной подписью руководителя и главного бухгалтера);

• на предприятии должен вестись раздельный учет;

• НДС по сырью и материалам, используемым в производстве таких товаров, будет приниматься к вычету значительно позже – в момент определения налоговой базы, т. е. после отгрузки произведенной в «долгоиграющем режиме» продукции.

Новая редакция НК РФ обязывает восстанавливать НДС тех, кто переходит на уплату единого налога на вмененный доход и упрощенную систему налогообложения (при переходе на уплату сельхозналога данная норма не применяется), причем сделать это нужно в месяц, предшествующий переходу на специальный режим. По непроданным товарам и не использованным до перехода на другой режим материалам НДС восстанавливается в полной сумме. По основным средствам налог берется с их остаточной стоимости. Восстановленную сумму налога, нужно включить в прочие расходы, то есть уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Восстанавливать НДС придется и тем, кто в качестве вклада в уставный капитал передает не деньги, а имущество. Движение НДС в этом случае напоминает собой сделку купли-продажи: одно предприятие передает имущество и начисляет НДС, другое получает и принимает налог к вычету.

Отличие в том, что восстановленный НДС не будет включаться в расходы для целей налогообложения, потому что налог примет к вычету у себя организация, получившая ценности. Только не на основании счета-фактуры, как при обычной реализации, а на основании документов, которыми оформляется передача ценностей. Право на вычет возникает сразу же после постановки принятого объекта на учет.

Случаи, когда предъявленный налог не следует выделять на счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», т. е. НДС, который не подлежит вычету, приводятся в п. 2 ст. 170 НК РФ. Перечислять все мы не будем, укажем лишь, что одним из них является приобретение имущества (работ, услуг) для операций, которые не подлежат налогообложению (ст. 149 НК РФ) либо освобождены от уплаты НДС (ст. 145 НК РФ). Например, при покупке основного средства входной налог был законно принят к вычету, а спустя какое-то время организация получила освобождение от НДС по ст. 145 НК РФ, ранее вычтенный НДС подлежит восстановлению. При этом, если в качестве основного средства будет выступать недвижимость (приобретенная, построенная подрядной организацией либо самой организацией при выполнении СМР для собственного потребления), процесс восстановления ранее вычтенного налога значительно усложнится. Пункт 6 ст. 171 НК РФ в новой редакции гласит, что предприятие обязано по окончании каждого календарного года в течение 10 лет, начиная с года, в котором имущество начало амортизироваться для целей налога на прибыль, в декабрьской декларации показывать восстановленную сумму НДС. При этом восстановленная сумма НДС будет рассчитываться как 1/10 суммы принятого к вычету налога в соответствующей доле. Сама же доля будет определяться по итогам каждого календарного года исходя из стоимости отгруженных за этот период товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом в общей их стоимости. Исключения будут составлять полностью амортизированные здания, а также используемые как минимум 15 лет. По ним восстанавливать НДС не нужно.

Статья 161 НК РФ дополнена пунктом, согласно которому налоговыми агентами могут быть и посредники. При этом налоговой базой будет считаться стоимость продаваемых товаров с учетом акцизов (если они есть), но без включения в них НДС. А сам налог, согласно новой редакции ст. 167 НК РФ, нужно начислить при отгрузке, а не при перечислении денег иностранцу, как это делают остальные налоговые агенты (те, кто покупает товары у иностранцев, и те, кто арендует государственное или муниципальное имущество).

Организациям, которые продают товары за рубеж, также стоит обратить внимание на изменения. Продавец, не сумевший подтвердить факт экспорта, должен начислить НДС. При этом сумма сделки сейчас пересчитывается в рубли по курсу, действующему в момент отгрузки товаров, ведь именно тогда возникла налоговая база. Из-за колебаний курсов валют в учете экспортера появляется разница – между стоимостью сделки, сформированной по курсу на день отгрузки, и фактически поступившей валютой, которая оценена по курсу поступления. С 2006 г. она будет облагаться, так как обновленный п. 3 ст. 167 НК РФ для исчисления налога требует пересчитывать выручку в рубли по курсу на дату оплаты отгруженных товаров.

К документам, дающим право на применение нулевой ставки НДС, к их числу относится банковская выписка, которая подтверждает поступление выручки от иностранного лица – покупателя. Это положение позволяет налоговым органам требовать, чтобы выручка поступала непосредственно от покупателя, в противном случае они отказывают в применении нулевой ставки. Согласно обновленной редакции ст. 165 НК РФ, выписка должна подтверждать поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу. Перечислена выручка непосредственно самим покупателем или по его поручению третьим лицом – значения не имеет. В последнем случае наряду с выпиской необходимо представить договор поручения по оплате, заключенный между иностранным покупателем и организацией, перечислившей деньги.

Отдельные изменения по экспорту начали действовать только с 2007 г. Так, если сейчас экспортер, не успевший собрать необходимые документы на 181-й день со дня отгрузки товаров, может претендовать на вычеты в момент начисления НДС с неподтвержденной экспортной сделки, то в будущем заявлять о вычете можно только тогда, когда будет собран весь комплект документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

С 1 января 2007 г. перестал действовать п. 6 ст. 164 НК РФ, согласно которому по экспортным операциям представляется отдельная декларация.

Пункт 3 ст. 149 НК РФ дополнен новыми положениями, согласно которому передача в рекламных целях не облагается НДС, если расходы на приобретение (создание) единицы товара не выше 100 рублей.

Суммы дотаций, получаемые из бюджета в качестве компенсации ценовой разницы, для тех, кто занимается продажей товаров (работ, услуг) по льготным ценам или по ценам, регулируемым государством, увеличивали налоговую базу по НДС (ст. 162 НК РФ). С 2006 г. в п. 2 ст. 154 НК РФ появился абзац, в котором четко сказано, что полученные из бюджета субвенции (субсидии) при определении налоговой базы не учитываются.

С 2006 г. можно принять к вычету НДС по материалам, задействованным в строительстве в том месяце, когда имущество поставлено на учет. С этого же момента вычет следует показать и по недвижимости, построенной подрядной организацией, купленному объекту незавершенного капстроительства, а также по расходам на сборку и монтаж основных средств.

Нововведения расширили и конкретизировали список имущественных прав, передача которых облагается НДС. К ним относится передача прав участниками долевого строительства на жилые дома или жилые помещения, доли в таких домах и помещения, гаражи или машино-места. При этом налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой права передаются, и расходами на их приобретение. Также упомянуты права, связанные с правом заключения договора (опцион), и арендные. Налоговая база по ним определяется в общем порядке в соответствии со статьей 154 НК РФ, то есть при расчете НДС берется цена, указанная в договоре. При этом лицо, получившее одно из указанных имущественных прав, имеет право на вычет благодаря поправкам в статьи 171 и 172 НК РФ.

В отношении НДС по товарообменным сделкам изменения вступили в силу с 2007 г. Каждая из сторон бартерного договора, получив причитающиеся ей ценности, НДС, сидящий в их стоимости, должна будет заплатить другой стороне на основании платежного поручения. Так, если стоимость обмениваемых товаров равна 11 800 руб., в том числе НДС – 1800 руб., то обе стороны обязаны перечислить друг другу 1800 руб. Такая же норма будет действовать и при зачете взаимных требований, а также при использовании в расчетах ценных бумаг. Вычет будет возможен, только если покупатель докажет, что при уплате поставщику налога он нес реальные затраты.

Следующие изменения касается налоговых вычетов – теперь вычет НДС по приобретенным ценностям (услугам) возможен и без оплаты, но не всегда. Необходимо дождаться оплаты, чтобы принять НДС к вычету, в следующих случаях:

• по импортным товарам принять НДС к вычету возможно только после уплаты суммы НДС в бюджет;

• при изготовлении товаров (работ, услуг) длительного цикла – право на вычет появляется только в момент появления налоговой базы;

• налоговый агент также сначала должен перечислить НДС в бюджет, а потом уже в случае наличия операций, облагаемых НДС, поставить НДС к вычету;

• при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным способом.

При выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным способом налоговая база определяется в последний день месяца каждого налогового периода.

Поскольку что порядок исчисления и уплаты НДС с 2006 г. существенно изменяется, в законе предусмотрены специальные статьи, регулирующие переходные положения.

Прежде всего, необходимо провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности покупателей и заказчиков по состоянию на 1 января 2006 г. Причем такую инвентаризацию должны провести не только те, кто определял ранее налоговую базу «по оплате», но и те, кто определял ее «по отгрузке».

В течение двух лет (2006–2008) для организаций, определявших налоговую базу НДС «по оплате», по дебиторской задолженности покупателей и заказчиков сохраняется прежний порядок уплаты НДС. Иначе говоря, они включают в налоговую базу суммы поступающих в счет погашения такой задолженности денежных средств.

В случае если до 2008 г. оплата не поступит, НДС все равно придется заплатить – в первом налоговом периоде 2008 г. Соответственно, и вычеты НДС по приобретенным до 01 января 2006 г. ценностям могут осуществляться в 2006–2007 гг. на прежних условиях – при наличии оплаты поставщикам. Но если и по состоянию на 01 января 2008 г. эти суммы не будут оплачены, тогда можно будет предъявить их к вычету в первом налогом периоде 2008 г.

Для тех, кто определяет налоговую базу «по отгрузке», предусмотрена возможность, предъявить суммы НДС к вычету равными долями в первом полугодии 2006 г., вне зависимости от оплаты поставщикам.

С 1 января 2007 г. срок возмещения НДС – три месяца – оставлен прежний, но вот процедура более конкретизирована. Так, в течение двух месяцев налоговая будет проверять обоснованность сумм, заявленных к возмещению. После этого им дается неделя на то, чтобы принять решение о зачете (возврате) либо об отказе в возмещении. В последнем случае инспекция не позднее 10 дней обязана представить организации мотивированное заключение (ст. 176 НК РФ).

Если на лицевом счете организации имеется задолженность по налогу, пеням и санкциям в тот же бюджет, из которого производится возврат, то зачет в счет уплаты этих сумм происходит в первую очередь, о чем в течение опять же 10 дней будет сообщаться налогоплательщику.

Если недоимки нет, то лишний налог либо остается в бюджете (засчитывается в счет текущих платежей), либо по заявлению организации возвращается ей. При этом в два раза сократится срок возврата НДС отделениями Федерального казначейства (сейчас две недели, станет семь дней).

Законодательно предусмотрена ситуация, когда налоговая принимает решение о возмещении, а в период между датой подачи декларации и датой возмещения, у организации образуется недоимка по данному налогу, не превышающая при этом подлежащую возмещению сумму. В этом случае пени на сумму недоимки начисляться не должны.

Гораздо большее количество организаций смогут уплачивать НДС раз в квартал. Порог ежемесячной в течение квартала выручки, дающий право на ежеквартальную уплату, увеличен с 1 до 2 млн. руб. Увеличен предел для получения освобождения от исполнения обязанности налогоплательщика.

Согласно ст. 145 НК РФ, индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб.

Данное положение не распространяется на предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев. Освобождение также не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом на таможенную территорию Российской Федерации товаров, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 146 НК РФ. Лица, использующие право на освобождение, должны представить не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого они используют право на освобождение, письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет ими утрачено.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

• документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн руб.:

– выписку из книги продаж,

– выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций,

– копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур;

• уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев, или об отказе от использования, данного права.

Если в течение периода, в котором индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 млн руб. либо если предприниматель осуществлял реализацию подакцизных товаров, то начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения, они утрачивают право на освобождение.

Ряд операций, совершаемых индивидуальными предпринимателями, не подлежит налогообложению НДС (ст.149 и 150 НК РФ).

Освобождается от налогообложения предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Это правило применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан РФ либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ.

Перечень иностранных государств, в отношении граждан и организаций которых применяются рассматриваемые положения, доведен до сведения приказом МИД России от 08 мая 2007 г. № 6498 и приказом Минфина России (№ 40н).

Не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации следующих товаров и услуг.

1) Медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ:

• важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники (постановление Правительства РФ от 17 января 2002 г. № 19);

• протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним;

• технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов (постановление Правительства РФ от 21 декабря 2000 г. № 998);

• очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных) (постановление Правительства РФ от 28 марта 2001 г. № 240);

2) Медицинских услуг, оказываемых врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение не распространяется лишь на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. Поскольку не указано, из какого именно бюджета данные услуги финансируются, следует понимать, что финансирование может быть предусмотрено федеральным, региональными, местными бюджетами.

При этом к медицинским услугам относятся:

• услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;

• услуги по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ (постановление Правительства РФ от 20 февраля 2001 г. № 132;

• услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;

• услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам.

3) Услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

4) Услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

5) Монет из драгоценных металлов (за исключением коллекционных монет), являющихся валютой РФ или валютой иностранных государств.

К коллекционным монетам из драгоценных металлов относятся:

• монеты из драгоценных металлов, являющиеся валютой РФ или валютой иностранного государства (группы государств), отчеканенные по технологии, обеспечивающей получение зеркальной поверхности,

• монеты из драгоценных металлов, не являющиеся валютой РФ или валютой иностранного государства (группы государств);

6) Долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

7) Услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

При льготировании этих услуг следует учитывать, что п. 6 ст. 5 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. № 2300-I «О защите прав потребителей» (далее – Закон № 2300-I) предусмотрено, что изготовитель (исполнитель) вправе устанавливать на товар (работу) гарантийный срок – период, в течение которого в случае обнаружения в товаре (работе) недостатка изготовитель (исполнитель, продавец) обязан удовлетворить требования потребителя, установленные ст. 18 и 29 Закона № 2300-I.

Согласно п. 7 ст. 5 Закона № 2300-I, продавец может установить и дополнительный гарантийный срок сверх срока, установленного изготовителем. В этом случае НДС также не должен взиматься, так как речь в рассматриваемом пункте идет о гарантийном сроке вне зависимости от того, основной он или дополнительный.

8) Товаров, помещенных под таможенный режим магазина беспошлинной торговли.

9) Жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

10) Финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме.

В соответствии со ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Следовательно, гражданское законодательство допускает заем не только денежными средствами, но и вещами.

Данная льгота касается займодавца, который оказывает услугу по предоставлению займа. Таким образом, от НДС освобождается стоимость услуги и, если заем предоставляется за плату (с уплатой процентов), то полученные проценты освобождаются от НДС.

Освобождению от НДС подлежат лишь те услуги, при которых в займы передаются денежные средства. При передаче в займы иного имущества полученные займодавцем проценты облагаются НДС.

Освобождаются от уплаты НДС посреднические услуги по реализации следующих товаров (работ, услуг):

• услуг по сдаче на территории Российской Федерации в аренду помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ;

• медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

В перечисленных случаях от НДС освобождаются как собственники товаров (исполнители работ и услуг), так и посредники, через которых данные товары (работы, услуги) реализуются.

Данный текст является ознакомительным фрагментом.