Глава 9. Управление доходами

Глава 9. Управление доходами

Что такое доходы предприятия? Первый ответ, который напрашивается, – все. Все, что заработала организация, на первый взгляд является ее доходами. Однако это, разумеется, не так. Не все, что поступило в кассу или на расчетный счет предприятия, является доходом. Причем само понятие «доходы» различается с точки зрения бухгалтерского и налогового учета. В бухгалтерском учете «… доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)» (ПБУ 9/99, п. 2). При этом не всякое поступление активов считается доходом. Согласно п. 3 ПБУ 9/99 «… не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

1) сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

2) по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;

3) в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

4) авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

5) задатка;

6) в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

7) в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику».

Поступления, признаваемые доходами в бухгалтерском учете, разделяются на 2 группы:

1) доходы от обычных видов деятельности;

2) прочие доходы.

ПБУ 9/99 дает предприятию право самостоятельно решать, какие из полученных доходов относить к обычным видам деятельности, а какие – к прочим. Следует помнить, что, принимая решение об отнесении доходов к той или иной группе, предприятие должно руководствоваться не только характером своей основной деятельности, но и учитывать виды дохода и условия его получения, а также требования Положения 9/99.

К прочим доходам согласно Положению относятся:

1) поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

2) поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

3) поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

4) прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

5) поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

6) проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

7) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

8) активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

9) поступления в возмещение причиненных организации убытков;

10) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

11) суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

12) курсовые разницы;

13) сумма дооценки активов;

14) прочие доходы.

Чрезвычайные доходы, которые фактически направлены на минимизацию ущерба, причиненного форс-мажорными обстоятельствами, также учитываются в составе прочих расходов.

Для предприятий торговли обычным видом деятельности является реализация товаров, следовательно, к доходам от обычных видов деятельности будет относиться выручка от продажи товаров. Если, помимо продаж, организация занимается оказанием каких-либо услуг (чаще всего связанных с продажами, например доставкой, установкой, сборкой, обслуживанием реализуемых товаров), выручка от оказания этих услуг тоже относится к доходам от обычных видов деятельности. На практике многие предприятия, изначально планируя заниматься оптовой или розничной торговлей, включают в свой устав максимально широкий перечень видов деятельности. Впоследствии, если сфера коммерческих интересов предприятия расширится, выручку, полученную по новым видам деятельности, можно будет отнести к первой группе доходов. Кроме того, это удобно и в случаях, когда совершается разовая сделка в сфере деятельности, не являющейся для организации традиционной, но прописанной в уставе предприятия. Это важно еще и потому, что выручка может быть принята к бухгалтерскому учету только в случае, если предприятие имело право на ее получение. Если в уставе предприятия нет детализации, а просто указано, что оно может осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законодательством, обычными видами деятельности для него будут считаться те, общая сумма выручки по которым за отчетный период составила более 5 % от общей суммы выручки. Есть и другие условия, выполнение которых обязательно для признания выручки. Это, во-первых, возможность определить сумму выручки; во-вторых, наличие уверенности в том, что в результате проведенной операции предприятие получит экономическую выгоду; в-третьих, право собственности на предмет продажи должно перейти от продавца к покупателю или покупатель должен подтвердить документально факт оказания услуг (если это не сделка купли-продажи или аналогичная ей); в-четвертых, если по данной операции будут производиться расходы, необходимо наличие возможности опередить их. Если же по каким-либо причинам четыре вышеназванных условий не удовлетворены, в бухгалтерском учете будет признана не выручка, а кредиторская задолженность. На что еще следует обратить внимание? Выручка признается в бухгалтерском учете в полном объеме. Если в отчетном периоде предприятие оптовой торговли передало по договору партию товара покупателю, но получило за него лишь часть оплаты, то выручка по этой сделке (а следовательно, и признанный доход) будет признана как сумма полученных в счет оплаты денежных средств и оставшейся дебиторской задолженности, т. е. как общая сумма по договору купли-продажи. Если считать, что чем больше доход, тем больше в итоге прибыль предприятия, а чем больше прибыль, тем больше налог на нее, то такая ситуация для организации-продавца не очень выгодна. Получается, что предприятие платит налоги с сумм, которых фактически не имеет в своем распоряжении. Эти средства появятся на счету (в кассе продавца) позднее, но в данный момент их нет, их нельзя использовать, их нельзя пустить в оборот, но при этом они влияют на размер признаваемой прибыли и на них должны быть начислены налоги. Тем не менее многие предприятия оптовой торговли идут на условия продажи товаров с отсрочкой платежа. Как правило, основных вариантов здесь два. В одном случае организация-продавец предоставляет отсрочку без дополнительных обязательств постоянному крупному клиенту, имеющему хорошую деловую репутацию, и тогда поступление оплаты за предыдущие поставки «перекрывает» дебиторскую задолженность по текущим сделкам. Кроме того, гарантия постоянного сбыта товара, которую продавец получает в лице постоянного клиента, тоже является немаловажным фактором. Второй случай – когда отсрочка платежа предоставляется покупателю в виде краткосрочного кредита (займа) под определенный процент. Разумеется, при этом процент за отсрочку оплаты как минимум должен окупить затраты предприятия, возникающие в связи с признанием доходом дебиторской задолженности. Кроме того, если такое решение устраивает покупателя, он также может войти в число постоянных клиентов, так как гибкая политика оплаты, предлагаемая продавцом, в ряде случаев является для покупателей очень привлекательной. Особенно это может быть интересным для клиентов-оптовиков, только начинающих свою деятельность, либо для организаций, по тем или иным причинам нуждающихся в дополнительном притоке средств (например, для вложения в проекты, направленные на дальнейшее расширение их деятельности). Отсрочка платежа по сделке дает таким фирмам возможность перенаправить на другие цели средства, которые должны были пойти на оплату товара. Кстати, одним из способов стимулировать быструю ликвидацию дебиторской задолженности является предоставление скидок за досрочную оплату, о которых мы говорили в главе «Использование системы скидок». Говоря о скидках, хотелось бы напомнить, что величина поступлений и дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных предприятию скидок и накидок (наценок).

Что еще можно сказать об особенностях отражения доходов в бухгалтерском учете? Если предприятие (это актуально и для организаций торговли) заключает договор, предусматривающий оплату за товар неденежными средствами, например договор мены (бартер) или договор, предусматривающий зачет взаимных требований, выручка по такому договору должна быть признана в размере, соответствующем стоимости предоставленных в оплату товаров или услуг (т. е. материальных или нематериальных неденежных активов). Порядок определения стоимости этих активов, если ее нельзя определить на основании договора, такой же, как во всех аналогичных случаях: цена передаваемых материальных ценностей (оказанных услуг) определяется по их рыночной стоимости на момент заключения договора. То же относится и к безвозмездно переданным активам. Если в течение действия договора обязательства по нему изменяются, то первоначальная величина поступлений и дебиторской задолженности корректируется исходя из новых условий.

В бухгалтерском учете доходы по обычным видам деятельности учитываются на счете 90 «Продажи». К этому счету в обязательном порядке открываются следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Субсчета 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и 90-5 «Экспортные пошлины» открываются по мере необходимости, т. е. если предприятие является плательщиком налога на добавленную стоимость, акцизов или экспортных пошлин.

Выручка отражается в бухгалтерском учете непосредственно после перехода права собственности на проданные товары от продавца к покупателю. Признание суммы выручки от продажи товаров (оказания услуг) записывается проводкой:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит субсчета 90-1 «Выручка».

Одновременно формируется проводка:

Дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж»,

Кредит счета 41 «Товары» – отражает списание себестоимости проданных товаров. Выше мы говорили о возможности предоставления отсрочки платежа при условии начисления процентов на сумму задолженности. Эта операция отражается двумя аналогичными проводками, отражающими отдельно основную сумму по договору и ее увеличение по условиям договора:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит субсчета 90-1 «Выручка» – признана сумма выручки.

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит субсчета 90-1 «Выручка» – выручка увеличена на сумму процентов за отсрочку платежа.

В конце месяца по счету 90 «Продажи» определяется финансовый результат по обычным видам деятельности. Он является разницей между кредитовыми оборотами по счету 90-1 «Выручка» и суммой дебетовых оборотов по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы» и 90-5 «Экспортные пошлины». Финансовый результат отражается на субсчете 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» внутренними проводками:

Дебет субсчета 90-1 «Выручка»,

Кредит субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж »,

Кредит субсчета 90-2 «Себестоимость продаж».

Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»,

Кредит счета 90-3 «НДС».

Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Кредит субсчета 90-4 «Акцизы».

Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»,

Кредит субсчета 90-5 «Экспортные пошлины».

Соответственно, кредитовое сальдо субсчета 90-9 «Прибыль/ убыток от продаж» будет отражать прибыль, а дебетовое – убыток. Как уже говорилось в главе «Учет финансовых результатов деятельности предприятий торговли», субсчет 90-9 «Прибыль/ убыток от продаж» закрывается заключительной проводкой:

Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – прибыль или:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» – убыток.

В таблице 2 приводится корреспонденция счета 90 «Продажи».

Таблица 2

Корреспонденция счета 90 «Продажи»

Теперь поговорим о доходах предприятия с точки зрения налогового законодательства. Согласно ст. 41 НК РФ «доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23, 25 НК РФ – „Налог на доходы физических лиц“, „Налог на прибыль (доход) организаций“.

Статья 248 гл. 25 НК РФ разделяет доходы предприятия на две группы: доходы от продажи товаров (услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Эта статья исключает из доходов предприятия суммы налогов, предъявленные продавцом (налогоплательщиком) покупателю в соответствии с НК РФ. К доходам от реализации ст. 249 НК РФ относит выручку «… от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручку от реализации имущественных прав». Выручка от реализации определяется «… исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах». Все остальные виды доходов, не указанные в данной статье, относятся на основании ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам. Не все поступления, полученные организацией, учитываются при определении налоговой базы. Исключения перечислены в ст. 251 НК РФ. Выдержки из этой статьи приведены ниже. При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;

2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

а) в виде сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с гл. 21 НК РФ при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или пае-вых взносов в паевые фонды кооперативов;

4) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

5) в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

6) в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;

7) в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

8) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

а) от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) передающей организации;

б) от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) получающей организации;

в) от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;

9) в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами:

а) в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством РФ;

б) в виде инвестиций, полученных от иностранных ин-весторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

в) в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов;

г) в виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций – членов общества взаимного страхования;

10) в виде стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе);

11) в виде положительной разницы, образовавшейся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни;

12) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ;

13) в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ;

14) в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

15) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, расходы на создание которых в соответствии со ст. 300 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу);

16) в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором.

Данный текст является ознакомительным фрагментом.