4.4. Источники налогового права

Источники налогового права – нормативные правовые акты, в которых содержатся нормы налогового права. К ним относятся международные договоры, конституционные законы, общие законы и законы о конкретных налогах, подзаконные нормативные правовые акты, судебные решения.

Понятие «источники налогового права» шире, чем термин «законодательство о налогах и сборах», закрепленный в гл. 1 НК РФ. Так, согласно п. 1, 4, 5 ст. 1 НК РФ в систему налогового законодательства Российской Федерации входят:

? Налоговый кодекс и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах;

? законы о налогах и сборах субъектов РФ, принятые в соответствии с НК РФ;

? нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах, принятые представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

Кроме того, определенными полномочиями по регулированию налоговых отношений обладают органы исполнительной власти всех трех уровней. Они в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами. Не имеют права издавать подобные акты Федеральная налоговая служба, Федеральная таможенная служба и их территориальные подразделения.

Кратко охарактеризуем источники налогового права.

1. Особое место в системе источников налогового права занимает Конституция РФ. В основном законе страны содержатся нормы, напрямую регулирующие налоговые отношения. Это фундаментальные положения, определяющие задачи и направления налоговой политики государства. Так, например, в Конституции РФ сказано, что «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Конституционные основы, такие как равенство прав и свобод человека и гражданина, единство экономического пространства, признание и защита государством всех форм собственности и иные общие начала, развиваются в других нормативных правовых налоговых актах.

2. Международные договоры и соглашения по вопросам налогообложения обладают большей юридической силой, чем национальное налоговое законодательство (ст. 7 НК РФ). Подробнее эти источники налогового права рассматриваются в параграфе 5.2 настоящего пособия.

3. Налоговый кодекс РФ – единый законодательный акт, систематизирующий сферу налогового права и закрепляющий основополагающие принципы налогообложения в России. Он состоит из двух частей (см. рис. 4.1 и 4.2).

Часть первая НК РФ введена в действие с 1 января 1999 г. В ней установлены и закреплены положения, касающиеся:

• системы законодательства о налогах и сборах;

• общих принципов налогообложения;

• системы налогов и сборов, взимаемых с юридических и физических лиц;

• налоговых органов и участников налоговых отношений;

• оснований возникновения, изменения и прекращения обязанностей по уплате налогов и сборов;

• порядка и процедур налогового производства и налогового контроля;

• ответственности за совершение налоговых правонарушений;

• порядка обжалования актов налоговых органов и защиты прав налогоплательщиков.

Часть вторая НК РФ введена в действие с 1 января 2001 г. и включает нормы, регулирующие порядок исчисления и уплаты отдельных налогов.

4. Законы общего действия и законы о конкретных налогах. Существование этих нормативных правовых актов обусловлено тем, что не все законодательство кодифицировано, то есть вошло в НК РФ. К законам общего действия относятся законы, регулирующие вопросы статуса налоговых органов или налогового производства. Законы о конкретных налогах регулируют порядок исчисления и уплаты налоговых платежей одного вида. Так, в настоящее время действует Закон РФ от 9 декабря 1991 г. № 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц».

5. Законы о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты органов местного самоуправления. Эти источники налогового права принимаются в целях установления, изменения или отмены соответственно региональных или муниципальных налогов, перечень которых ограничен ст. 14 и 15 НК РФ.

6. Законы неналогового характера – нормативные правовые акты, не отнесенные Налоговым кодексом к законодательству о налогах и сборах, но содержащие налоговые нормы (например, Закон РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании»).

7. Подзаконные нормативные правовые акты о налогах и сборах не могут изменять или дополнять налоговое законодательство. К ним относятся указы Президента РФ (в основном имеют характер поручений органам управления по разработке нормативных актов по налогообложению); постановления Правительства РФ (в них устанавливаются ставки акцизов, предельный размер расходов, принимаемых для целей налогообложения, и др.), а также нормативные правовые акты Министерства финансов РФ, Минэкономразвития РФ, Центрального банка РФ и др. Федеральные и региональные органы исполнительной власти, исполнительные органы местного самоуправления могут издавать нормативные акты по вопросам налогообложения и сборов.

8. Судебные решения (постановления Конституционного Суда, решения Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ) значимы для регламентации отношений в налоговой сфере, хотя официально и не признаны источником налогового права. Принятые в последнее время постановления и решения этих органов открывают путь защиты интересов налогоплательщиков, дают возможность обжалования незаконных решений налоговых органов в судебном порядке. Судебная практика также позволяет совершенствовать законодательство о налогах и сборах, заполнять его пробелы.

Порядок принятия и введения в действие законов о налогах и сборах можно рассматривать в трех аспектах.

1. Действие закона во времени. Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении месяца со дня их официального опубликования[8] и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении месяца со дня их официального опубликования. Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов (сборов), вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия (ст. 5 НК РФ). Этот же порядок установлен для аналогичных законодательных актов регионального и местного уровней.

Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ в ст. 5 НК РФ введена норма, согласно которой акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщиков (устраняющие или смягчающие ответственность, устанавливающие дополнительные гарантии защиты их интересов, снижающие ставки налогов (сборов) и т. п.), могут вступить в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это.

2. Действие налоговых актов в пространстве. Акты органов местного самоуправления распространяются на управляемую ими территорию. Акты субъектов Федерации действуют лишь на территории данного субъекта. Акты федеральных органов власти исключительно и безраздельно действуют на всей территории страны.

3. Действие налоговых актов по кругу лиц. Оно обусловлено в первую очередь принципом территориальности, согласно которому все лица, имеющие объект налогообложения в России, подпадают под сферу действия ее налогового законодательства. Согласно принципу резидентства обязанность по уплате налога распространяется также на лиц, являющихся резидентами РФ.

Как упоминалось выше, в налоговом праве ограничивается обратная сила закона. Так, ст. 5 НК РФ установлены следующие нормы.

? Акты законодательства, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах и т. д., обратной силы не имеют.

? Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

? Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В Российской Федерации законы о налогах носят постоянный характер и действуют независимо от того, утвержден бюджет на соответствующий год или нет.