7.4. ПРИОБРЕТЕНИЕ (СТРОИТЕЛЬСТВО) ОСНОВНОГО СРЕДСТВА ПОСЛЕ ПЕРЕХОДА НА УСН

7.4. ПРИОБРЕТЕНИЕ (СТРОИТЕЛЬСТВО) ОСНОВНОГО СРЕДСТВА ПОСЛЕ ПЕРЕХОДА НА УСН

Условия включения в состав расходов затрат на приобретение основных средств

Затраты на приобретение основных средств включаются в состав расходов при одновременном выполнении трех условий:

1) расходы на приобретение основных средств экономически обоснованы и документально подтверждены (п. 2 ст. 346.16 НК РФ);

2) основные средства введены в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ);

3) стоимость основных средств оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств, которые были оплачены за счет непогашенного банковского кредита. Причем сделать это можно в момент ввода в эксплуатацию указанных объектов (письмо Минфина России от 15.06.2004 № 03-02-05/1/51).

Организация, применяющая УСН, может приобрести основное средство на условиях рассрочки платежа. До 01.01.2008 официальные органы придерживались мнения, что в этом случае расходы на приобретение объекта можно учесть при расчете единого налога только после того, как основное средство будет полностью оплачено (см. письма Управления МНС России по г. Москве от 05.05.2004 № 21-09/30191 и Минфина России от 25.05.2007 № 03-11-04/2/140, от 05.06.2007 № 03-11-04/2/159, от 04.04.2007 № 03-11-04/2/89 и от 03.04.2007 № 03-11-04/2/85).

Однако судебная практика не поддерживала данную позицию. В частности, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2006 по делу № А56-33097/2005, от 14.04.2006 по делу № А56-33095/2005, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2006 по делу № А56-26147/2006 указано, что организация при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН, вправе отнести к расходам затраты на частичную оплату приобретенных основных средств. Аналогичная позиция была изложена в письме Минфина России от 26.06.2006 № 03-11-04/2/129.

С 01.01.2008 расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств следует учитывать в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. Такие изменения были внесены в подп. An. 2 ст. 346.17 НК РФ Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ. Причем указанная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 (п. 2 ст. 3 Федерального закона № 85-ФЗ). В связи этим сумму, уплаченную продавцу основного средства в 2007 г., организация может учесть в составе расходов при представлении налоговой декларации за 2007 г. в 2008 г. (абз. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

В некоторых случаях, когда отсутствует факт оплаты основных средств, организация не вправе включить в состав расходов стоимость полученных основных средств. Речь идет о тех объектах, которые:

• поступили в организацию безвозмездно (по договору дарения);

• получены в порядке правопреемства в результате присоединения другой организации (письмо Минфина России от 06.05.2004 № 04-02-05/137) или в результате выделения нового юридического лица (письмо Минфина России от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/166);

• получены от учредителей в качестве взноса в уставный капитал (письма Минфина России от 11.04.2007 № 03-11-04/2/99, Управления МНС России по г. Москве от 21.12.2004 № 21-09/83474, от 29.08.2003 № 21-09/47130).

!!! ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

Вопрос о возможности включения в состав расходов стоимости основных средств, полученных от учредителей в качестве взноса в уставный капитал, является спорным.

Отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер, так как пропорционально долям в уставном капитале распределяется прибыль (п. 1 ст. 423 ГК РФ, постановления Президиума ВАС РФ от 08.08.2000 № 1248/00, от 18.01.2000 № 4653/99). Поэтому имущество, внесенное в качестве вклада в уставный капитал, не может считаться безвозмездно полученным. А значит, стоимость имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал, может быть учтена организацией, применяющей УСН, в расходах (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, постановления ФАС Центрального округа от 28.04.2007 № А36-1334/2006, от 18.07.2006 № А09-142/06-25-16).

В то же время некоторые суды поддерживают официальную позицию, согласно которой стоимость основных средств, полученных от учредителей в качестве взноса в уставный капитал, не может быть включена в состав расходов при расчете единого налога (постановления ФАС Уральского округа от 15.12.2008 № Ф09-9338/08-СЗ, Северо-Западного округа от 26.05.2008 № А56-25050/2006, от 28.09.2007 № А56-4532/2007).

Сопутствующие расходы, формирующие первоначальную стоимость основных средств (расходы на доставку, монтаж и т.д.), полученных безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал (имущество), следует учитывать в составе расходов на приобретение основных средств (абз. 6 подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, п. 9, 10 и 12 ПБУ 6/01).

Что касается договора мены, то стоимость основных средств, полученных на основании этого договора, можно включить в состав расходов. Дело в том, что к договору мены применяются правила договора купли-продажи (п. 2 ст. 567 ГК РФ). Разница заключается лишь в том, что расчет между продавцом и покупателем производится неденежными средствами. Однако положения главы 26.2 НК РФ не ограничивают налогоплательщиков при выборе формы оплаты.