Пример 4. Нарушается порядок учета расходов на подготовку и переподготовку работников

Пример 4. Нарушается порядок учета расходов на подготовку и переподготовку работников

Исходя из экономической оправданности расходы, связанные с обучением подразделяются на:

? профессиональную подготовку;

? переподготовку;

? повышение квалификации рабочих кадров.

1. Расходы предприятий, по обучению лиц, не являющихся работниками данной организации, имеющих договора с учебными заведениями, предоставляющим этим лицам новое высшее или среднее образование, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, так как не отвечают требованиям ст. 264 НК РФ. Между организацией, образовательным учреждением и лицом, проходившим обучение, должен быть заключен договор на оказание образовательных услуг, подписываемый тремя сторонами. Данный договор на обучение должен включать наименование образовательных услуг, форму предоставления услуг, наименование программ, количество часов в программах. В перечень образовательных программ вышеуказанного трехстороннего договора могут включаться дополнительные образовательные услуги (программы, курсы) сверх государственного образовательного стандарта.

Для подтверждения факта оказания услуг в срок (ежемесячно, ежеквартально или с иной периодичностью) установленный договором, сторонами договора должен быть подписан акт об оказании услуг по обучению. Акт должен содержать в разрезе каждого работника (физического лица), наименования программ обучения (в том числе дополнительные) стоимости оказанных услуг.

Расходы организаций, понесенные по договорам на оказание образовательных услуг (в том числе дополнительных) по подготовке специалистов высшему (среднему) уровню профессионального образования, как было отмечено выше, не учитываются при налогообложении прибыли на основании п. 49 ст. 270 НК РФ и п. 3 ст. 264 НК РФ. На суммы оплаты организациями обучения ЕСН и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на данные расходы организации не должны начисляться (п. 3 ст. 236 НК РФ, абз. 13 ст. 3 закона РФ от 24.07.1998 г. №125-ФЗ, п. 3 Постановления Правительства РФ от 02.03.2000 г. №184). При этом суммы оплаты организацией обучения облагаются налогом на доходы физических лиц.

При этом выплата организацией стипендий таким лицам не признается расходами на оплату труда и не учитывается в целях исчисления прибыли (п. 49 ст. 270 НК РФ). На основании п. 1,3 ст. 236 НК РФ стипендии, выплачиваемые организацией студентам, не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу.

В соответствии с Типовым положением «О стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки студентов государственных и муниципальных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов», утвержденным Постановлением Правительства РФ от 27.06.2001 №487, стипендии, являясь денежной выплатой, назначаемой студентам, обучающимся по очной форме обучения в образовательных учреждениях, могут быть именными и учреждаться юридическими лицами. Поэтому стипендии, выплачиваемые образовательными учреждениями, не облагаются налогом на доходы физических лиц (п. 11 ст. 217 НК РФ).

Однако, если стипендии выплачиваются непосредственно самой организацией, то они являются доходами студентов и облагаются НДФЛ. Выплаты организацией стипендий учащимся не являются выплатами, связанными с исполнением ими своих трудовых обязанностей по трудовым договорам, а следовательно страховые взносы на сумму выплаченных стипендий не начисляются.

2. Согласно ст. 196 ТК РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников. В статье 21 закона РФ «Об образовании» от 10.07.1992 №3266-1 оговорено, что профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося, т.е. такое обучение не должно быть связано с получением нового высшего или среднего образования.

В соответствии с Положением о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов, утвержденным Приказом Минобразования России от 06.09.2000 № 2571, профессиональная переподготовка специалистов является самостоятельным видом дополнительного профессионального образования, проводит с учетом профиля полученного образования специалистов и осуществляется образовательными учреждениями повышения квалификации и подразделениями образовательных учреждений высшего среднего профессионального образования. Расходы на обучение лиц, с которыми заключены договора целевого направления на переобучение, являющиеся работниками организации, на основании подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся на прочие расходы, связанные с производством и реализацией, если они отвечают требованиям п.3 ст. 264 НК РФ. В случае, если условия п. 3 ст. 264 НК РФ не выполняются, то расходы организации на подготовку и переподготовку кадров для целей налогообложения прибыли не принимаются.

Для обоснования уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму расходов по подготовке и переподготовке необходимо наличие следующих документов:

? планы развития организации, в которых предусматривается рост производства и соответственно рост потребности в квалифицированных кадрах;

? планируемое изменение структуры получаемых доходов, и как следствие, изменение квалификации работников;

? изменения в возрастной структуре работников.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на суммы оплаты организациями обучения начисляются (абз. 13ст. 3 закона РФ от 24.07.1998 г. №125-ФЗ, п. 3 постановления Правительства РФ от 02.03.2000 г. №184).

3. В состав организаций могут входить структурные подразделения, основной задачей которых является проведение работ по повышению квалификации, подготовке и переподготовке кадров (например, технические школы). Пунктом 3 ст. 264 НК РФ определено, то в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть включены расходы на подготовку (переподготовку) кадров, осуществляемые на договорной основе с образовательными учреждениями. С другой стороны, если подготовительные центры являются структурными подразделениями организации, то они не являются самостоятельными юридическими лицами, а следовательно, не могут заключать договора с организациями (имеется ввиду между обособленными подразделениями одной организации). Т. е. налоговая база определяется на основании ст. 275.1 НК РФ. В соответствии с абзацами 1-9 данной статьи налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Для целей главы 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жкх, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам.

Вместе с тем, учебно-курсовые комбинаты не получают выручки от услуг по обучению работников (подготовке и переподготовке кадров, повышению квалификации), то все расходы, связанные с обучением являются расходами для собственного потребления и уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии их экономической оправданности.

Письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики от 17 августа 2007 г. № 03-04-06-01/294 Минфин РФ разъяснил, что работодатель в соответствии со статьей 198 ТК РФ имеет право заключить с лицом, ищущим работу, ученический договор на профессиональное обучение, а с работником данной организации – ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы. При этом ст. 204 ТК РФ определено, что ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором. Поскольку выплаты стипендии начисляются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ, оказание услуг, то они не являются объектом налогообложения единым социальным налогом как в пользу работников данной организации, так и лицам, не являющимся таковыми.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с п. 1 ст. 210 НК учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Поскольку стипендии выплачиваются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ или оказание услуг, данные стипендии не рассматриваются в качестве компенсаций в смысле статьи 164 Трудового кодекса, и, соответственно, не подпадают под действие пункта 3 статьи 217 Кодекса, содержащего перечень компенсационных выплат, освобождаемых от налогообложения.

Таким образом, стипендии, выплаченные организацией в соответствии ученическими договорами, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.