5.1. Понятие и классификация запасов

Сфера применения МСФО 2 – «Запасы»

Основным вопросом учета запасов является определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива и переносу в следующие периоды до признания соответствующей выручки. Порядок учета запасов регулируется МСФО 2 «Запасы».

В соответствии с п. 6 МСФО (ІА8) 2, запасы – это активы:

– предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности;

– в процессе производства для такой продажи; или

– в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при предоставлении услуг.

МСФО 2 – «Запасы» применяются ко всем запасам, за исключением:

– незавершенного производства, возникающего по договорам на строительство, включая непосредственно связанные с ними договоры на предоставление услуг. Такие вид работ, учитываются в соответствие с МСФО (ІА8) 11 – «Договоры на строительство»;

– финансовых инструментов МСФО (ІА8) 32 – «Финансовые инструменты-представление» и МСФО 39(ІА8) «Финансовые инструменты – признание и оценка» МСФО (І?К8) 7 – «Финансовые инструменты-раскрытия»;

– биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью и сельскохозяйственной продукцией в момент ее сбора МСФО (ІА8)41 – «Сельское хозяйство» – должны отражаться в финансовой отчетности в соответствии с МСФО 2 – «Запасы».

МСФО 2 – «Запасы» не применяется к оценке запасов, которыми владеют:

– производители продукции сельского и лесного хозяйства, собранный урожай сельскохозяйственной продукции культур;

– добытые полезные ископаемые;

– запасы, находящиеся у торгующих на товарной бирже брокеров-дилеров.

Согласно определению, запасы подразделяются на следующие категории:

– товары, закупленные и хранящиеся для перепродажи;

– готовая продукция, произведенная организацией и предназначенная для продажи;

– сырье и материалы, предназначенные для производства готовой продукции (или услуг), а также предназначенные для обеспечения самого производства;

– незавершенное производство – продукция, не достигшая стадии готовности, полуфабрикаты, предназначенные для последующей доработки.

Также в составе запасов могут числиться товары в пути.

Исходя из принципов МСФО в части признания активов, запасы признаются в качестве актива, когда:

– с большой долей вероятности можно утверждать, что организация получит связанные с активом, будущие экономические выгоды;

– стоимость актива может быть надежно оценена.

При приобретении запасов момент признания актива не всегда совпадает с моментом перехода права собственности на запасы. Основным критерием, определяющим момент признания запасов в качестве актива, является переход к покупателю всех рисков и выгод от владения ими.

Товары, имеющиеся в наличии и не включенные в запасы. В момент проведения инвентаризации у компании могут быть товары, на которые она не имеет права собственности. Одна из категорий таких товаров включает товары, которые были проданы и ждут доставки покупателю. Так как продажа была совершена, право собственности на товары перешло к покупателю и товары не должны включаться в запасы. Вторая категория – это товары на консигнации. Консигнация – это размещение товаров владельцем (называемым консигнантом) на территории другой компании (называемой консигнатором). Право собственности на товары, находящиеся на консигнации, остается у консигнанта до момента их продажи консигнатором. Поэтому товары на консигнации не должны включаться при инвентаризации в запасы консигнатора, так как они все еще являются собственностью консигнанта.

По функциональной роли и назначению в процессе производства все запасы подразделяются на основные и вспомогательные.

Основные – это материалы, которые вещественно входят в изготовляемую продукцию, образуя ее материальную основу.

Вспомогательные – это материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, но в отличие от основных материалов, не создают вещественной основы производимой продукции. Эти материалы применяют в качестве компонентов к основным материалам для придания продукции необходимых качеств.

При организации учета запасов важна классификация последних в зависимости от их назначения. Обычно выделяют следующие группы: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, отходы (возвратные), топливо, тара и тарные материалы, запасные части, строительные материалы. Охарактеризуем каждую из них.

Сырьем является обычно продукция сельского хозяйства (хлопок, пшеница) и добывающей промышленности (нефть, уголь).

Материалы – это продукты обрабатывающей промышленности (ткань, сахар, металл, цемент). В данной группе кроме основных учитываются и вспомогательные материалы, которые участвуют в образовании продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей и для содействия производственному процессу, но в отличие от основных материалов не создают вещественной основы производимой продукции (например, краски, клей, лаки). Следует отметить, что деление на основные и вспомогательные весьма условно и зачастую зависит от количества используемых на производство различных видов продукции. Например, краска для организации промышленного производства может классифицироваться как вспомогательный материал, а для подрядной строительной организации – как основной.

Из группы вспомогательных материалов принято отдельно выделять (как в связи с особенностями использования, так и их стоимостью) топливо, тару, тарные материалы и запасные части.

Обычно топливо подразделяют на технологическое, двигательное (горючее) и хозяйственное (отопительное).

Тара и тарные материалы представляют собой предметы для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов и продукции (мешки, ящики, коробки, бутыли).

Запасные части предназначены для замены и ремонта износившихся деталей машин и механизмов.

Покупные полуфабрикаты – это материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией. При изготовлении продукции они, как и основные материалы, составляют вещественную основу.

Отходы (возвратные)производства – это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие частично или полностью потребительские свойства исходного сырья и материалов (стружка, опилки, отруби, жмых). Не подлежат отнесению к возвратным отходам производства остатки материалов, которые в соответствии с установленной в организации технологией передаются в другие цеха, подразделения как полноценное сырье или материалы для дальнейшего производства тех или иных видов продукции (работ, услуг). Оценка возвратных отходов производится следующим образом:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса, т.е. по цене возможного использования, если отходы еще могут быть использованы для основного производства, но с повышенными затратами (понижением выхода готовой продукции), для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода) или реализованы на сторону;

2) учитываются по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.

Безвозвратные отходы в виде угаров, усушки и т.п., не имеющие реальной ценности, возврату на склад и оценке не подлежат.

Незавершенное производство – запасы, превращение которых в товары требует их дальнейшей переработки. Их стоимость определяется как сумма уже осуществленных к данному моменту затрат на сырье, рабочую силу и распределенных на единицу незавершенного производства накладных расходов. Следует иметь в виду, что полностью законченная продукция, но не прошедшая испытаний, предусмотренных технологическим процессом, также относится к незавершенному производству. В незавершенное производство также включается изготовленная, но не полностью укомплектованная или не принятая заказчиком продукция.

Готовая продукция – законченные производством изделия, полностью обработанные, прошедшие проверку на соответствие утвержденным стандартам или техническим условиям, оформленные приемо-сдаточной документацией, предназначенные для реализации, а также выполненные работы и услуги, оказанные другим организациям. Их стоимость определяется как сумма прямых затрат и накладных расходов.