1.9. Предоставление документов в процессе выездной налоговой проверки
1.9. Предоставление документов в процессе выездной
налоговой проверки
Проверка над соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах осуществляется налоговыми органами посредством налогового контроля, одним из мероприятий которого являются выездные налоговые проверки. В ходе выездной налоговой проверки налоговики проверяют правильность исчисления и уплаты отдельных налогов на основе представленных им документов за определенный период времени. О том, какие виды документов представляются проверяемым лицом и в каком порядке, а также какие санкции могут ожидать налогоплательщика, не исполнившего данное требование фискальных органов, читайте в настоящем разделе.
Порядок проведения выездных налоговых проверок урегулирован нормами ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ). В отличие от камеральной налоговой проверки, проводимой исключительно на территории налогового органа после подачи налоговой декларации, выездная налоговая проверка проводится на территории проверяемого налогоплательщика. И не важно, может ли проверяемое лицо предоставить налоговикам помещение для проведения проверки или нет — в последнем случае налоговый орган вправе провести ее и в стенах налоговой инспекции. Теперь такая норма прямо предусмотрена в п. 1 ст. 89 НК РФ.
Основанием для проведения выездной налоговой проверки является решение налогового органа, в котором состоит на учете проверяемый налогоплательщик. Если же проверяемая организация имеет статус крупнейшего налогоплательщика, то решение о ее проверке выносит налоговый орган, осуществивший ее постановку на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика. Самостоятельная выездная проверка филиала или представительства организации проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения. Напоминаем, что данные о наличии у организации филиалов и представительств должны быть отражены в ее уставе.
Форма решения о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".
В решении о проведении выездной налоговой проверки в обязательном порядке должна быть указана следующая информация:
— полное и сокращенное наименование проверяемой организации либо фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя;
— предмет проверки — налоги, правильность исчисления и уплаты которых налоговый орган намерен проверить;
— периоды, за которые проводится проверка;
— должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение ревизии.
Обратите внимание, что в предмете проверки должны быть указаны конкретные налоги, которые налоговые органы намерены проверить. Имейте в виду, что если у проверяемого лица при проверке налоговики проверят налоги, не указанные в решении, то у налогоплательщика есть возможность оспорить действия налогового органа в суде. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Центрального округа от 21 декабря 2007 г. по делу N А08-14181/04-25-9-25. В указанном Постановлении судьи признали неправомерной проверку земельного налога, так как в решении о проведении выездной проверки данный налог не был указан.
В рамках выездной проверки проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году ее проведения. Срок проведения проверки по общему правилу, закрепленному в п. 6 ст. 89 НК РФ, составляет два месяца, однако указанный срок может быть увеличен до четырех месяцев, а в исключительных случаях даже до полугода.
Основания и порядок продления срока выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".
Причем срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. При этом следует иметь в виду, что порядок календарного исчисления сроков, установленный ст. 6.1 НК РФ, в этих случаях не применяется. Срок проведения проверки определяется суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого лица. Такие разъяснения дал Минфин России в своем Письме от 23 июля 2008 г. N 03-02-08/15.
Если последний день срока проверки приходится на нерабочий день, то в силу ст. 6.1 НК РФ окончанием срока проверки является ближайший следующий за ним рабочий день, на это указано в Письме Минфина России от 4 апреля 2007 г. N 03-02-07/1-157.
Заметим, что в необходимых случаях руководитель налогового органа своим решением может приостановить проведение выездной проверки, однако по общему правилу срок приостановления проверки не может превышать шести месяцев. Возобновление проверки также производится на основании решения руководителя налогового органа.
Пунктом 12 ст. 89 НК РФ определено, что проверяемый налогоплательщик обязан обеспечить проверяющим возможность ознакомления с документами, связанными с исчислением проверяемых налогов. Причем документы, представляемые для проверки, по общему правилу представляются налогоплательщиком в виде заверенных копий, но это не лишает налоговиков права знакомиться с их подлинниками.
Обратите внимание, что в силу п. 12 ст. 89 НК РФ работать с оригиналами документов налоговики могут лишь на территории проверяемого лица. Вместе с тем из этого правила есть два исключения, а именно:
— проведение выездной налоговой проверки на территории налогового органа;
— выемка документов в соответствии с правилами ст. 94 НК РФ.
Поэтому в ходе любой налоговой проверки налоговики проводят ревизию полноты и правильности исчисления налогов на основании копий документов, представленных налогоплательщиком. Однако, как показывает судебная практика, налогоплательщик вправе представить на проверку и подлинники документов. В качестве доказательства можно привести Постановление ФАС Уральского округа от 4 февраля 2008 г. N Ф09-107/08-С3 по делу N А76-1221/07.
Поэтому проведение выездной налоговой проверки на территории налогоплательщика всегда в интересах последнего, ведь в этом случае он может представить на проверку подлинники документов, знакомиться с которыми фискалы вправе лишь на его территории. Это избавляет налогоплательщика от лишних хлопот: процедуры ксерокопирования, доставки документов в налоговую инспекцию и так далее.
Порядок истребования документов в ходе проведения налоговой проверки установлен ст. 93 НК РФ. Причем в п. 12 ст. 89 НК РФ прямо указано, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган может истребовать необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.
Сотрудник налогового органа, проводящий проверку, в целях истребования документов, необходимых для ее проведения, должен вручить налогоплательщику (его представителю) требование о представлении необходимых документов. Напоминаем, что форма данного требования установлена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" (далее — Приказ ФНС России N ММ-3-06/338@). Требование подписывается должностным лицом налогового органа, проводящего проверку, и вручается проверяемому налогоплательщику (его представителю) под роспись с обязательным указанием даты его получения.
В требовании указывается перечень истребуемых документов (наименование, реквизиты, индивидуальные признаки, а также сроки, в течение которых они должны быть представлены налогоплательщиком).
Особо обращаем внимание на то, что истребуемые налоговиками документы должны иметь прямое отношение к предмету выездной проверки. В противном случае действия налогового органа могут расцениваться как неправомерные. В качестве доказательства приведем Постановление ФАС Уральского округа от 6 февраля 2007 г. по делу N Ф09-122/07-С3. В указанном Постановлении арбитры отметили, что налоговым правонарушением налогоплательщика может быть признано только непредставление документов, имеющих прямое отношение к предмету налоговой проверки. Так как в данном деле налоговый орган не сумел доказать, что спорные документы имели непосредственное отношение к предмету проверки, то часть налоговых санкций, возложенных на налогоплательщика, была снята судом.
Аналогичные решения приняты и арбитрами в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 3 октября 2006 г. N Ф04-6557/2006(27095-А46-23) по делу N 15-1159/05, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 28 февраля 2008 г. по делу N А72-4575/07-12/117 и других.
Срок, в течение которого проверяемый налогоплательщик обязан представить истребуемые документы в налоговый орган, составляет 10 рабочих дней со дня вручения требования об их представлении. Как уже было отмечено, документы представляются в виде заверенных копий. Нотариальной заверки копий не требуется, достаточно того, что их своей подписью и печатью заверит руководитель организации. Помимо руководителя фирмы заверить копии вправе его заместитель или иное уполномоченное лицо.
Вместе с тем при необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов, истребованных на проверку.
Если у налогоплательщика нет возможности уложиться в отведенные законом сроки, то об этом он должен известить налоговый орган. Причем сделать это нужно письменно с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены вовремя. Срок подачи такого уведомления — следующий день после получения требования о представлении документов. Помимо этого в уведомлении, направляемом в налоговый орган, налогоплательщик должен указать срок, в течение которого он в состоянии представить запрашиваемые документы.
В течение двух дней со дня получения данного уведомления руководитель налогового органа или его заместитель может либо продлить сроки представления документов, либо отказать в их продлении, о чем выносится отдельное решение.
Обращаем ваше внимание на то, что отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых документов, а также их непредставление в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. Аналогичные разъяснения содержатся и в Письме Минфина России от 17 января 2008 г. N 03-02-07/1-19. Кроме того, в такой ситуации налоговый орган вправе произвести и выемку необходимых документов в порядке, установленном ст. 94 НК РФ.
В ходе выездной налоговой проверки у налоговиков могут возникнуть и вопросы, связанные с партнерами проверяемого налогоплательщика, а также относительно некоторых сделок, осуществленных проверяемым налогоплательщиком. В этом случае руководитель налогового органа должен приостановить выездную проверку, причем, как уже было отмечено, такие действия возможны только на основании решения на приостановление выездной проверки, форма которого утверждена Приказом ФНС России от 6 марта 2007 г. N ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". В данном решении обязательно указывается, что основанием для приостановления выездной налоговой проверки является истребование документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ.
Как разъяснил Минфин России в своем Письме от 7 июля 2008 г. N 03-02-07/1-249, выездная налоговая проверка приостанавливается с даты, указанной в решении налогового органа.
После чего должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно направить письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого лица, в налоговый орган по месту учета его партнера. Форма поручения утверждена Приказом ФНС России N ММ-3-06/338@, в которой обязательно указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.
В течение пятидневного срока со дня получения данного поручения налоговый орган по месту учета контрагента проверяемого налогоплательщика направляет последнему требование о представлении документов (информации) вместе с копией поручения об истребовании документов.
Партнер проверяемого лица должен исполнить данное требование своего налогового органа в течение пяти рабочих дней со дня его получения или в этот же срок поставить налоговиков в известность о том, что он не располагает истребуемыми документами (информацией).
Если контрагент не в состоянии выполнить требование налоговиков о представлении документов в течение пяти дней, то он может обратиться в налоговый орган с просьбой об отсрочке, на основании чего налоговый орган вправе продлить сроки представления документов (информации).
Истребуемые документы представляются контрагентом проверяемого лица в таком же виде, как и самим проверяемым налогоплательщиком:
— в виде заверенных копий;
— копии заверяются подписью руководителя фирмы (заместителя) или иного уполномоченного лица организации и скрепляются печатью;
— налоговый орган не вправе требовать представления копий, заверенных нотариусом;
— при необходимости налоговый орган имеет право ознакомиться с подлинниками документов.
Если партнер проверяемого налогоплательщика отказывается представлять запрашиваемые документы или не представляет их в указанные сроки, то такие действия рассматриваются как налоговое правонарушение и влекут за собой ответственность, установленную ст. 129.1 НК РФ.
Обращаем ваше внимание на то, что обязанность налоговых органов по возврату налогоплательщику представленных копий документов законодательно не закреплена, на это указал Минфин России в своем Письме от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-327.