Налог на прибыль по предприятиям как имущественным комплексам

Налог на прибыль по предприятиям как имущественным комплексам

Предприятием как объектом прав в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью, в его состав входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности.

Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ), в частности, статьей 268.1 НК РФ, установлены особенности признания доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса, о которых мы и расскажем в нашей статье.

Гражданско-правовые аспекты реализации предприятия как имущественного комплекса.

Итак, в состав предприятия как имущественного комплекса входят земельные участки, здания, сооружения; оборудование, инвентарь, сырье, продукция; права требования, долги; права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.

Предприятие в целом или его часть, согласно пункту 2 статьи 132 ГК РФ могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав.

Правовые основы продажи предприятия установлены параграфом 8 «Продажа предприятия» Главы 30 «Купля-продажа» ГК РФ.

По договору продажи предприятия продавец на основании статьи 559 ГК РФ обязан передать в собственность покупателю предприятие в целом как имущественный комплекс. При этом не подлежат передаче покупателю предприятия (если иное не установлено законом или иными правовыми актами) права продавца, полученные им на основании лицензии на осуществление соответствующей деятельности.

Если договором купли-продажи предприятия не предусмотрено иное, то исключительные права на средства индивидуализации предприятия, продукции, работ или услуг продавца, принадлежащие ему на основании лицензионных договоров, права использования таких средств индивидуализации переходят к покупателю.

Для договора купли-продажи предприятия предусмотрена обязательная письменная форма, то есть, договор должен быть заключен в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами (статья 560 ГК РФ).

Несоблюдение формы договора продажи во всех существенных аспектах влечет его недействительность.

Продаже предприятия предшествует проведение инвентаризации, ведь именно на основе полной инвентаризации предприятия в договоре продажи предприятия определяются состав и стоимость продаваемого предприятия, что установлено статьей 561 ГК РФ.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств утверждены Приказом Минфина Российской Федерации от 13 июня 1995 года № 49.

До подписания договора стороны должны составить и рассмотреть следующие документы:

– акт инвентаризации;

– бухгалтерский баланс;

– заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия;

– перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований (пункт 2 статьи 561 ГК РФ).

Договор на продажу предприятия как имущественного комплекса подлежит государственной регистрации в порядке, установленном Федеральным законом от 21 июля 1997 года № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее – Закон № 122-ФЗ).

Договор продажи предприятия считается заключенным с момента его государственной регистрации. Право собственности на предприятие переходит к покупателю и подлежит государственной регистрации непосредственно после передачи предприятия покупателю, если иное не установленное договором продажи предприятия.

Организация, которая продает предприятие, должна уведомить кредиторов о передаче своих обязательств.

При продаже предприятия должны быть соблюдены права его кредиторов. Кредиторы по обязательствам, включенным в состав продаваемого предприятия, должны быть до его передачи покупателю письменно уведомлены о его продаже одной из сторон договора продажи предприятия. После полученного уведомления кредитор письменно сообщает продавцу или покупателю о своем согласии на перевод долга. Если кредитор не согласен, то в течение трех месяцев со дня получения уведомления он вправе потребовать:

– либо прекращения или досрочного исполнения обязательства и возмещения продавцом причиненных этим убытков;

– либо признания договора продажи предприятия недействительным полностью или в соответствующей части.

Кредитор, который не был уведомлен о продаже предприятия может предъявить иск об удовлетворении своих требований в течение года со дня, когда он узнал или должен был узнать о передаче предприятия продавцом покупателю. По включенным в состав переданного предприятия долгам, которые были переведены на покупателя без согласия кредитора, после продажи предприятия продавец и покупатель несут солидарную ответственность.

Не передаются обязательства, исполнение которых покупателем невозможно при отсутствии у него соответствующего разрешения.

Не передается обязанность по уплате долгов кредиторам в случае отказа последних от перевода долга от продавца к покупателю, обязанность по уплате налогов и сборов, образовавшихся до совершения сделки (пункт 3 статьи 44 НК РФ). При продаже предприятия происходит передача только долгов, связанных с гражданско-правовыми обязательствами фирмы.

Таким образом, задолженность по налогам и сборам остается за налогоплательщиком – предприятием-продавцом и после его реализации. Продавец как юридическое лицо по договору купли-продажи предприятия как имущественного комплекса обязан исполнить обязанность по уплате налогов и сборов, образовавшихся до совершения сделки, так как налоговое законодательство не предусматривает в случае продажи предприятия прекращения или изменения уже имеющихся налоговых обязательств.

Налог на прибыль.

Согласно статье 268.1 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходом организации при покупке предприятия является величина превышения стоимости чистых активов предприятия как имущественного комплекса над ценой его покупки.

В общепринятом понимании чистые активы представляют собой разность между суммой активов компании и суммой ее обязательств.

Специалисты Минфина Российской Федерации в Письме от 5 июня 2008 года № 03-03-06/1/352 напомнили налогоплательщикам, что порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ утвержден Приказом Минфина Российской Федерации № 10н и Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг № 03-6/пз от 29 января 2003 года «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ». В соответствии с пунктом 1 утвержденного Порядка под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Иными словами, превышение стоимости чистых активов предприятия как имущественного комплекса над ценой его покупки необходимо рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и с учетом других факторов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 268.1 НК РФ сумма скидки, получаемой при приобретении предприятия, определяется как разница между ценой покупки и стоимостью чистых активов предприятия как имущественного комплекса, определяемой по передаточному акту.

Если предприятие приобретается в порядке приватизации на аукционе или по конкурсу, то величина получаемой скидки определяется как разница между ценой покупки и оценочной (начальной) стоимостью предприятия как имущественного комплекса.

В целях налогообложения прибыли скидка, получаемая покупателем, признается доходом в том месяце, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как имущественный комплекс.

Расходом налогоплательщика в целях налогообложения прибыли, согласно пункту 1 статьи 268.1 НК РФ, признается разница между ценой приобретения предприятия и стоимостью его чистых активов.

То есть, расходом при приобретении предприятия будет величина превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов. Величина превышения рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемой покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

В соответствии с пунктом 2 статьи 268.1 НК РФ сумма уплачиваемой надбавки определяется как разница между ценой покупки и стоимостью чистых активов предприятия, определяемой по передаточному акту.

При приобретении предприятия в порядке приватизации на аукционе или по конкурсу, величина уплачиваемой надбавки определяется как разница между ценой покупки и оценочной (начальной) стоимостью предприятия как имущественного комплекса.

Порядок учета в целях налогообложения прибыли суммы надбавки, уплачиваемой покупателем, определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 268.1 НК РФ. Согласно названному подпункту надбавка признается равномерно в течение 5-ти лет, начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс.

Основные же расходы покупателя на приобретение в составе предприятия активов и имущественных прав определяются по передаточному акту. Анализ статьи 268.1 НК РФ показывает, что НК РФ не установлено, как стоимость активов формируется в передаточном акте. Полагаем, что это может вызвать много вопросов и злоупотреблений из-за искусственной накрутки сумм активов и пассивов в передаточном акте, и надеемся, что специалистами контролирующих органов будут даты разъяснения по этому поводу.

В пункте 4 статьи 268.1 НК РФ сказано, как следует поступить продавцу, реализовавшему с убытком предприятие как имущественный комплекс. Согласно данной норме убыток признается расходом в порядке, установленном статьей 283 НК РФ, то есть налоговая база последующих налоговых периодов уменьшается на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы в течение 10 лет (пункт 1 статьи 283 НК РФ).

В пункте 5 статьи 268.1 НК РФ уточнено, как покупатель рассчитывает стоимость активов и имущественных прав, поступивших в составе купленного предприятия. Их величина для целей налогообложения прибыли определяется исходя из данных передаточного акта.