3.3. Налог на доходы физических лиц

В первую очередь решение вопросов возможной минимизации данного налога автоматически связано с использованием различных налоговых вычетов. Актуальна для большинства налогоплательщиков также льгота, предоставляемая им в виде доходов, не подлежащих налогообложению. Перечень таких доходов достаточно обширен и включает в себя более 30 видов, к ним отнесены пенсии, пособия, стипендии, компенсационные выплаты, алименты, суммы грантов, премий и призов, медицинские расходы, процентный доход по вкладам в банках и др.

При определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов. Такие вычеты предоставляются: лицам, получившим инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, инвалидам войны; Героям СССР и Российской Федерации, инвалидам I и II группы; на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Размер налоговой базы уменьшается на суммы социальных налоговых вычетов. Они применяются для покрытия собственных расходов на лечение, покупку медикаментов и обучение. Учитывается сумма, уплаченная налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение или обучение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения, – в размере фактически произведенных расходов, но не более установленного лимита на каждого ребенка.

Существенны имущественные налоговые вычеты, которые предоставляются налогоплательщику в случаях продажи им жилого дома, квартиры, дачи и иного имущества, а также при покупке или строительстве жилья. Так, сумма, израсходованная налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение жилого дома или квартиры, рассматривается как налоговый вычет. Однако общий размер имущественного налогового вычета (без учета сумм, направленных на погашение процентов по ипотечным кредитам) не может превышать с января 2004 г. 1 млн руб.

Весьма разнообразны операции с жильем физических лиц. В основе налогового планирования, связанного с приобретением жилья, лежит точное соблюдение буквы закона, верное применение налоговых вычетов. Обратим внимание на некоторые моменты, связанные с приобретением жилья и его продажей.

В случае приобретения жилья имущественный налоговый вычет предоставляется физическому лицу лишь один раз в жизни. Он дается на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании года. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет полностью не использован, остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

При покупке жилья в общую совместную собственность его собственники вправе письменным заявлением установить, кто и в какой доле будет получать вычет.

Некоторым российским гражданам целесообразно не приобретать недвижимость в те годы, когда они являются нерезидентами (например, находясь в командировке за границей более 183 дней в календарном году). В этом случае ставка на их доходы составляет 30 %, и они не могут применять имущественный вычет.

Иногда организация оказывает помощь своему работнику в приобретении жилья (выдача займа, материальная помощь, приобретение квартиры и т. п.). Однако вычет на приобретение жилья не применяется в случаях, когда оплата расходов для налогоплательщика производится за счет средств работодателей. Поэтому при выдаче на указанные цели займа или материальной помощи оплату следует производить непосредственно физическому лицу.

В случае продажи жилья размер имущественного налогового вычета зависит от срока нахождения недвижимости в собственности налогоплательщика: до трех лет – 1 млн руб., три года и более – в сумме, полученной владельцем при продаже этого имущества.

Указанный вычет может применяться налогоплательщиком неоднократно, в зависимости от количества проданных объектов недвижимости. Вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании года.

При реализации имущества, находящегося в общей долевой или совместной собственности, размер льготы распределяется между совладельцами. При этом размер имущественного налогового вычета каждого совладельца пропорционален его доле в этом имуществе. В случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности, возможна также договоренность между сторонами.

Наконец, при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют отдельные категории налогоплательщиков: физические лица, выступающие в качестве предпринимателей, частных нотариусов; лица, получающие доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера; лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, использование произведений науки, литературы и искусства и т. д.

Общая налоговая нагрузка организации, рассчитываемая как отношение сумм уплаченных налогов к сумме выручки от реализации, зависит от величины налога на доходы физических лиц, единого социального налога (ЕСН) и налога на прибыль. Причем связь между налоговыми базами этих налогов носит довольно сложный характер, поэтому с целью минимизации налогообложения организация-работодатель должна учитывать, что целесообразнее – передавать работнику имущество или денежные средства следующими основными способами:

? оплата труда (в том числе премии);

? вознаграждение по договору гражданско-правового характера;

? вознаграждение индивидуальному предпринимателю без образования юридического лица (ПБОЮЛ);

? выплата дивидендов акционеру;

? дарение имущества или денежных средств, выплата премии из чистой прибыли.

Соответствующие расчеты по всем этим способам представлены в табл. 3.4. Кратко охарактеризуем их.

Таблица 3.4

Сравнение способов передачи физическому лицу имущества или денежных средств, тыс. руб.

Примечание: при расчете таблицы принято условие, что независимо от вида выплат, работник должен получить на руки во всех случаях одинаковую сумму.

Оплата труда (включая премии). Суммы заработной платы и премий уменьшают налогооблагаемую прибыль, но одновременно они облагаются налогом на доходы физических лиц (ставка 13 %) и социальными взносами в соответствии со ставками ЕСН.

Выплата вознаграждения по договору гражданско-правового характера. Преимущество состоит в том, что в данном случае в составе ЕСН не уплачиваются взносы в фонды обязательного социального страхования, поэтому налоговая ставка ЕСН составляет 22,8 %. Однако подобные договоры не дают права на отпуск и оплату временной нетрудоспособности работника.

Выплата вознаграждения индивидуальному предпринимателю. Организация заключает договор гражданско-правового характера с ПБОЮЛ, поэтому при данной форме отношений между сторонами имеются те же недостатки, что и в предыдущей схеме. В то же время ставка налога на доходы индивидуального предпринимателя в данном случае составляет всего 6 %. Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не уплачивают ЕСН, а производят только уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Расчеты показывают, что этот вариант имеет минимальную общую налоговую нагрузку – 13,7 %.

Выплата дивидендов. В данном случае организация выплачивает их физическому лицу – акционеру из чистой прибыли, применяя ставку 9 %, ЕСН на дивиденды не начисляется. Однако доход физического лица облагается дважды: один раз в составе прибыли и второй раз – как дивиденды. Как вытекает из расчетов, это не лучший вариант, так как по уровню налоговой нагрузки он совпадает с первым вариантом.

Платежи из чистой прибыли (дарение имущества). Организация может подарить физическому лицу имущество (денежные средства) или выплатить ему премию из чистой прибыли в виде материальной помощи. При этом сумма таких расходов не уменьшает налогооблагаемой прибыли, а ЕСН не начисляется. Но, как показывают расчеты, этот вариант при существующих в настоящее время налоговых ставках имеет самую высокую налоговую нагрузку.