9.2. Виды калькуляции, методы калькулирования себестоимости продукции

Калькуляция – это представленный в форме таблицы бухгалтерский расчет затрат, расходов на производство и сбыт изделия или партии изделий, а также на осуществление работ и услуг в денежном выражении. Калькуляция дает возможность определить фактическую или плановую себестоимость объекта или изделия и является основой для их оценки.

Плановая калькуляция определяет среднюю себестоимость на очередной плановый период (год, квартал) и используется для установления оптовых цен, базирующихся на прогрессивных нормах расхода рабочего времени, материалов, электроэнергии и прочих затрат.

Сметная калькуляция – это разновидность плановой, которую составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и т. п.

Нормативная калькуляция строится на основе действующих на начало месяца технологических норм использования средств производства и рабочего времени (текущих затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производственным возможностям предприятия на данном этапе. В начале года текущие нормы затрат, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию. В конце года текущие нормы затрат ниже. Поэтому нормативная себестоимость продукции в начале года будет выше плановой, а в конце года – ниже.

Отчетная или фактическая калькуляция составляется по данным бухгалтерского учета о фактических производственных затратах. В фактическую калькуляцию включают и не планируемые непроизводственные расходы.

Исчисляют себестоимость продукции разными методами. Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обычно пони мают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с технологией производства, его организацией, особенностями выпускаемой продукции.

Нормативный метод калькулирования применяют, как правило, на предприятиях с массовым, серийным и мелкосерийным производством разнообразной, сложной продукции. Обязательными условиями правильного применения нормативного метода калькулирования являются:

• составление нормативной калькуляции по действующим на начало месяца нормам;

• выявление отклонений фактических затрат от действующих норм в момент их возникновения;

• учёт изменений действующих норм;

• отражение изменений действующих норм в нормативных калькуляциях.

З_ф = З_н + О + И,

где З_ф – фактические затраты;

З_н – нормативные затраты;

О – величина отклонения от норм;

И – величина изменения норм.

Могут произойти отклонения норм следующих ресурсов: затрат основных материалов; прямых трудовых затрат; общепроизводственных расходов.

Каждое из отклонений может быть вызвано лишь двумя причинами: изменением запланированной цены ресурса и изменением запланированного объема расхода ресурса. Отклонения фактических затрат определяют методом документирования (инвентарным методом). Текущий учет затрат по нормам и отклонений ведут по прямым расходам (сырье, материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяется между видами продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство ведут на карточках и оборотных ведомостях, которые составляют по отдельным видам или группам продукции.

Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции обеспечивает оперативный контроль за производственными затратами по текущим нормам, контроль отклонений от норм, а также точное калькулирование себестоимости продукции.

По объектам учета затрат обычно выделяют два основных метода калькулирования затрат:

• позаказный метод;

• попроцессный метод.

В тех отраслях, где единица продукции обладает определенными характерными свойствами и легко идентифицируется, применяется позаказный метод. Иными словами, основная область применения позаказного метода – это индивидуальное и мелкосерийное производство, а также вспомогательные производства.

Там, где единица продукции теряется в массе других таких же единиц, более предпочтителен попроцессный метод, который преобладает в массовых производствах с последовательной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, а также в добывающих отраслях промышленности и энергетике. Различие в расчете себестоимости единицы продукции теоретически достаточно хорошо обосновывается, однако на практике нередко применяются сочетания данных методов.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, открываемый заранее на определенное количество продукции, на конкретную работу (услугу). Каждому заказу присваивается номер, который указывается на всех документах по затратам, относящимся к данному заказу (лимитно-заборные карты и требования на материалы, маршрутные листы, карты выработки и др.).

Фактическая себестоимость изделий (работ, услуг), изготавливаемых по заказу, определяется после его выполнения.

При изготовлении крупных изделий (выполнении работ, услуг) с длинным технологическим циклом заказы могут выдаваться не на изделие (работу, услугу) в целом, а на отдельные его сборочные единицы, представляющие собой законченные конструкции, либо на отдельные этапы работ, услуг.

Аналитический учет ведется в карточках, открываемых на каждый заказ, в которые записывают затраты по статьям калькуляции.

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня его открытия до дня выполнения и закрытия. Окончание работ по заказу фиксируют в накладной или акте на сдачу выполненных готовых изделий или работ. После этого заказ закрывают и выписку документов с обозначением номера закрытого заказа прекращают.

Попроцессный метод используется, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказного калькулирования), из-за непрерывного характера процесса производства. Поэтому для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции суммируют все затраты предприятия за определенный период времени и делят эти расходы на общее количество изделий, произведенных за этот период.

Обычно производство продукции включает более одного производственного процесса. Метод калькулирования затрат производства по процессам учитывает это путем открытия отдельных «счетов процессов», для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах.

По мере производства изделия этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов таким образом, что суммарные затраты производства, относящиеся ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко определить в любое время.

Когда основные моменты калькулирования затрат производства по процессам применяются к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов калькулирования затрат применяется термин «пооперационное калькулирование». Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей продукции служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры будут аналогичны тем, которые применяются при калькулировании затрат производства по процессам.

Попартионный метод калькулирования затрат сочетает элементы как позаказного, так и попроцессного калькулирования затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькулировании затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказном калькулировании затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.