6.4. Анализ налоговых поступлений

Большое место в деятельности налоговых органов занимает анализ налоговых поступлений в бюджетную систему, который проводится систематически на всех уровнях ФНС России. В общем виде анализ налоговых поступлений в бюджетную систему можно охарактеризовать как подсистему налогового администрирования, представляющую собой относительно самостоятельную функцию налоговых органов по изучению и оценке объемов, динамики и структуры налоговых поступлений в бюджетную систему и государственные внебюджетные фонды во взаимосвязи с оценкой состояния и развития социально-экономического положения страны, территорий, крупнейших и бюджетообразующих налогоплательщиков и под воздействием происходящих изменений в налоговой политике, законодательстве о налогах и сборах, мотивации поведения налогоплательщиков.

Содержание анализа определяется его целями и задачами. Можно сформулировать следующий перечень задач анализа налоговых поступлений, характерный для всех уровней налоговых органов:

? контроль выполнения планов, достижения прогнозных значений налоговых поступлений в бюджетную систему, полноты использования налогового потенциала;

? выявление тенденций в поступлении налогов в целом по администратору за определенный период времени;

? определение факторов, повлиявших на фактическое поступление, в сравнении с начисленным объемом по отдельным видам налогов в разрезе видов экономической деятельности за отчетный период;

? установление причин недопоступления начисленных налогов (по видам налогов и в разрезе видов экономической деятельности, категорий налогоплательщиков);

? сравнение намечаемого и фактического поступления налогов в связи с изменением налогового законодательства;

? оценка эффективности принятых налоговыми органами мер, направленных на увеличение поступлений налогов и сборов (совершенствование взаимодействия с налогоплательщиками, улучшение методик камеральных проверок и т. п.);

? оценка в целом деятельности налоговых органов (нижестоящих) по мобилизации налоговых поступлений;

? формирование информационной базы для прогнозирования и планирования налоговых поступлений (динамических рядов, регрессионных моделей и др.);

? разработка проектов решений по мобилизации налоговых поступлений в планируемом периоде.

Анализ налоговых поступлений должен соответствовать определенным методологическим принципам, присущим экономическому анализу: научный характер, комплексность и системный подход, объективность, действенность, систематичность и эффективность. Данные принципы широко освещены в специальной литературе по экономическому анализу[30].

Для более полного понимания содержания задач анализа налоговых поступлений рассмотрим классификацию его видов.

По признаку времени следует различать ретроспективный (оперативный и итоговый) и перспективный (предварительный) анализ. Оперативный анализ проводится ежемесячно для оценки хода поступления налоговых доходов и принятия корректирующих мер при выявлении отклонений фактических показателей от заданных параметров. Итоговый анализ позволяет изучить результаты за более продолжительный период: квартал, полугодие, 9 месяцев, год, ряд лет. Данный анализ отличается комплексностью, возможностью выявления тенденций.

По субъектам (пользователям) анализа различают внутренний и внешний анализ. Внутренний проводится непосредственно в налоговых органах. Внешний анализ осуществляется на основании действующей статистической и налоговой отчетности исполнительными органами государственного управления (министерствами, ведомствами, службами, агентствами), научными учреждениями, объединениями предпринимателей и другими заинтересованными структурами.

По методике исследования налоговых поступлений можно выделить следующие виды: количественный и качественный анализ. Количественный основан на количественных сопоставлениях показателей и факторов, оказывающих влияние на полученные результаты. Качественный анализ – это способы исследования, основанные на экспертных оценках процессов, происходящих в сфере налогообложения.

По степени охвата объектов анализ делится на сплошной и выборочный. При сплошном изучаются все налоговые поступления от всех субъектов, участвующие в формировании налоговых поступлений на определенной территории. При выборочном анализе исследуют результаты налоговых поступлений по определенным видам налогов и сборам (или их группам) в отношении конкретных категорий налогоплательщиков (по объему налоговых платежей, относящихся к определенным видам экономической деятельности, и другим признакам).

К методологическим аспектам анализа налоговых поступлений относятся виды и содержание используемых методов анализа. В настоящее время, как видно из табл. 6.1, используются различные методы анализа налоговых поступлений, которые можно объединить в две группы: количественного и качественного анализа.

Таблица 6.1

Методы анализа налоговых поступлений

Метод сравнений (сопоставлений) используется для оценки фактических поступлений налогов и сборов по сравнению с чем-то (с начисленными платежами, предыдущими периодами, запланированными объемами и др.), налогового потенциала, а также изучений тенденций налоговых поступлений путем сопоставления темпов роста, изменения структуры налоговых поступлений. С целью получения объективных выводов сравниваемые показатели должны быть сопоставимы с точки зрения действующего законодательства о налогах и сборах, отраслевых и региональных особенностей. При построении динамических рядов делаются поправки на уровень инфляции.

В анализе налоговых поступлений широко используется метод структурного исследования, в частности изучается структура:

? налоговых поступлений по уровням бюджетной системы (консолидированный бюджет страны, федеральный бюджет, консолидированный бюджет субъектов Российской Федерации; республиканские, областные и краевые бюджеты, бюджеты муниципальных образований);

? поступлений по видам и группам налогов (прямые и косвенные; имущественное налогообложение и налогообложение доходов; налоги в сфере природопользования и др.);

? налоговых поступлений в разрезе видов экономической деятельности, отраслей;

? поступлений налогов и сборов от субъектов (организаций, физических лиц);

? налоговых поступлений в территориальном разрезе (по субъектам Российской Федерации, федеральным экономическим округам, муниципальным образованиям).

Метод факторного анализа представляет собой декомпозицию изменения объема поступлений налогов и сборов по сравнению с базовым периодом по факторам, определившим это изменение. Этот метод ставит целью объяснить текущую динамику налоговых поступлений исходя из текущих макроэкономических тенденций и выявить причины изменения объема поступлений налогов и сборов по сравнению с базовым периодом. В основе пофакторного анализа – задача моделирования налоговых поступлений, которая в значительной степени сводится к моделированию динамики базы налогообложения в зависимости от различных макро– и микроэкономических параметров. При этом наиболее важна оценка воздействия экономической активности на налоговые поступления, т. е. рассмотрение показателей, непосредственно влияющих на базу налогообложения, а соответственно и на уровень поступлений. Основой подхода к пофакторному анализу служит выявление объективных (изменение результатов экономической деятельности, налогового законодательства и других факторов) и субъективных факторов (поведения налогоплательщиков, должностных лиц налоговых органов).

Метод использования интегральных показателей в общем виде состоит в обосновании таких показателей и разработке методики их исчисления.

Применительно к анализу налоговых поступлений широко используется показатель «налоговая нагрузка» как в практической деятельности государственных структур, в том числе налоговых органов, так и в научных исследованиях. Наиболее распространенный способ расчета данного показателя – процентное отношение налоговых поступлений (начислений) к валовому региональному продукту. УФНС России также используют в анализе показатели налоговой нагрузки на отрасль, вид экономической деятельности (коп. с 1 руб. объема отгруженных товаров собственного производства, выполненных работ и услуг собственными силами). Значение данных показателей в проведении анализа и в целом в налоговом администрировании возросло в связи с принятием новой Концепции планирования налоговых проверок[31], предполагающей использование налоговыми органами и налогоплательщиками «Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок», в число которых входит и налоговая нагрузка.

Один из современных интегральных показателей, используемых в анализе налоговых поступлений, – комплексный коэффициент определения уровня налогового риска[32]. Данный коэффициент позволяет оценить вероятность возможного – как законного, так и незаконного – занижения налогоплательщиком налоговой базы либо налоговых баз одновременно по нескольким налогам, а также предполагаемое изменение налогового потенциала администрируемого хозяйствующего субъекта исходя из комплексного анализа особенностей его хозяйственной деятельности и финансово-экономического состояния.

В процессе анализа налоговых поступлений целесообразно использовать экономико-статистический метод группировок. Могут использоваться группировки УФНС России, ИФНС России, организаций по различным признакам (видам и объемам деятельности), населения, занятого в экономике по уровню доходов, и др. Например, при подготовке информационной базы для планирования налоговых поступлений по налогу на имущество организаций следует осуществить группировку организаций по степени износа основных средств[33].

Для оценки качества планирования налоговых поступлений в регионе следует произвести объединение ИФНС России в группы, сформированные по уровню отклонений фактического поступления от плановых (в %). Такая группировка покажет разброс отклонений и частоту повторений в каждой группе.

В качестве примера, иллюстрирующего метод группировок, нами использованы данные по одному из субъектов Российской Федерации о выполнении плана налоговых поступлений в разрезе ИФНС России. По ним проведена группировка ИФНС России по уровню выполнения плана налоговых поступлений по данным за 2006 г. (табл. 6.2).

Метод группировок позволил определить количество ИФНС России по муниципальным образованиям, имеющим весьма значительные отклонения фактического поступления налоговых поступлений от плановых (до 10 %, от 10,1 % и более). Очевидные выводы состоят в том, что качество планирования налоговых поступлений невысокое: более половины ИФНС России имеют отклонение (+, -) 10,1 % и более.

Таблица 6.2

Структура существенных отклонений (фактических от плановых) поступлений налоговых платежей в бюджетную систему субъекта Федерации[34] по ИФНС России

Направления анализа налоговых поступлений, его алгоритм

Анализ налоговых поступлений проводится по следующим основным направлениям:

? оценка выполнения контрольных показателей в целом по налоговому органу, в разрезе налогов и сборов ежемесячно и нарастающим итогом за год, в целом по территории и в разрезе видов экономической деятельности;

? анализ динамики налоговых поступлений в целом по налоговому органу (нижестоящим налоговым органам), в разрезе налогов и сборов ежемесячно и нарастающим итогом за год, в целом по территории и в разрезе видов экономической деятельности;

? исследование изменения структуры налоговых поступлений по видам налогов и видам экономической деятельности за отчетный период и в динамике за ряд лет под влиянием происходящих социально-экономических процессов в стране, регионе, изменений в законодательстве о налогах и сборах;

? анализ динамики задолженности в течение года;

? анализ налоговой нагрузки.

Методика проведения анализа налоговых поступлений может быть представлена в виде алгоритма (рис. 6.6).

Рис. 6.6. Алгоритм методики проведения анализа налоговых поступлений

Особое значение имеет аналитическая записка, раскроем ее примерное содержание на примере анализа налоговых поступлений, проводимого в УФНС России по итогам работы за отчетный год.

Вначале целесообразно раскрыть социально-экономического положение в регионе, делая акцент на показателях, отражающих налоговый потенциал.

Затем дается оценка выполнения контрольных и плановых показателей, а также темпов прироста налоговых поступлений по сравнению с прошлым годом в целом по налоговому органу и в разрезе бюджетов.

Далее следует дать оценку выполнения индикативных показателей и темпов прироста налоговых поступлений по сравнению с прошлым годом в разрезе всех налогов и сборов. Важно также охарактеризовать изменения структуры налоговых поступлений по видам налогов и изменения роли видов экономической деятельности в структуре налоговых поступлений в целом и по видам налогов за ряд лет (хотя бы за 2–3 года).

Целесообразно осветить меры, предпринятые налоговым органом по мобилизации налоговых поступлений, и дать оценку их результативности. К таким мерам относятся: контрольные мероприятия, совершенствование учета налоговых поступлений, проведение текущего (оперативного) анализа налоговых поступлений, а также разъяснительной работы с налогоплательщиками.

Самостоятельным разделом в аналитической записке должен быть анализ задолженности, ее динамики и структуры по видам задолженности. Большой интерес представляет анализ налоговой нагрузки по видам экономической деятельности, группам налогоплательщиков, поэтому здесь также следует отразить результаты исследования налоговой нагрузки.

Кроме того, аналитическая записка может содержать специальный раздел «Анализ выпадающих доходов в связи с изменением налогового законодательства».

Завершающим ее разделом являются предложения по совершенствованию деятельности налогового органа.

Контрольные вопросы

1. В чем суть понятия «анализ налоговых поступлений» как подсистемы налогового администрирования?

2. Каковы задачи анализа налоговых поступлений, характерные для всех уровней налоговых органов?

3. Какие виды анализа налоговых поступлений вам известны?

4. Какие методы анализа налоговых поступлений существуют?

5. Каковы направления анализа налоговых поступлений?

6. Какова структура аналитической записки о налоговых поступлениях за отчетный год по УФНС России?